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一、合并財務(wù)報表的原則

合并財務(wù)報表同其他財務(wù)報表相比較，具有其一定的特殊性，這些特殊性要求合并財務(wù)報表的編制過程中必須遵照一定的原則來進行，即既要滿足個別會計報表的原則，也要遵循合并財務(wù)報表的特殊原則：其一，合并財務(wù)報表以個別會計報表作為基礎(chǔ)，按統(tǒng)一會計政策和會計期間調(diào)整個別會計報表后進行合并處理；其二，編制合并財務(wù)報表時必須遵循一體性原則，即對企業(yè)集團內(nèi)部交易和事項進行抵銷處理后，反映企業(yè)整體的財務(wù)情況和經(jīng)營狀況；其三，合并財務(wù)報表對于重要性原則的判斷，不再強調(diào)合并子公司規(guī)模的大小，而主要體現(xiàn)在內(nèi)部交易的抵銷及相關(guān)信息的披露上。

二、合并財務(wù)報表過程中存在的問題

1.會計信息失真

隨著企業(yè)集團經(jīng)營多元化的不斷發(fā)展,企業(yè)擁有復(fù)雜的組織架構(gòu)和股權(quán)關(guān)系，這在一定程度上限制了企業(yè)財務(wù)管理行為，傳統(tǒng)的管理方法會影響實際的會計處理工作，降低合并財務(wù)報表基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的真實性，最主要的因素包括以下三個方面：（1）各子公司財務(wù)規(guī)范和標準存在差異，導(dǎo)致財務(wù)信息即合并初始數(shù)據(jù)存在偏差；（2）各子公司財務(wù)報表信息化建設(shè)程度不一，數(shù)據(jù)采集時面臨數(shù)據(jù)顆粒度不一；（3）財務(wù)人員主觀因素如不細心出現(xiàn)差錯。

2.合并財務(wù)報表的范圍不明確

確定財務(wù)報表合并范圍的另一層意義在于明確哪些子公司是通過不正當手段納入或未納入合并范圍的，如：對于經(jīng)營業(yè)績較好的子公司，通過有意設(shè)計滿足納入合并范圍的條件確定對其“實質(zhì)”控制，進而將該單位認定為子公司納入合并財務(wù)報表的合并范圍，以達到規(guī)模擴大和效益增長的預(yù)期；對于經(jīng)營業(yè)績不好的子公司，則反其行之。類似這種對合并財務(wù)報表范圍的隨意調(diào)節(jié)，給企業(yè)帶來財務(wù)風險。

3.會計政策不統(tǒng)一

阻礙合并編制順利進行新會計準則規(guī)定母公司和子公司必須采取統(tǒng)一的會計政策。如果母公司和子公司會計政策之間出現(xiàn)了矛盾，子公司要遵循母公司的會計政策。但是在實際工作中并未得到很好的執(zhí)行。由于企業(yè)集團朝著多元化的方向發(fā)展，其所涉及的領(lǐng)域比較廣泛，這無形之中增加了統(tǒng)一會計政策的難度，為合并報表的編制增加了難度。

4.抵銷項目未能充分抵銷

新會計準則對合并財務(wù)報表的質(zhì)量和精確度提出了更高的要求，需要深層次、全面的抵銷母子公司、子子公司的內(nèi)部交易對合并報表產(chǎn)生的影響。而目前存在輕抵銷重合并的現(xiàn)象，如：在母公司應(yīng)收子公司賬款過程中所編制的合并報表，只對子公司“應(yīng)付賬款”和母公司“應(yīng)收賬款”進行了抵銷，卻忽視了母公司“資產(chǎn)減值損失”與計提“壞賬準備”的抵銷。隨著企業(yè)集團組織結(jié)構(gòu)的復(fù)雜化，內(nèi)部交易也變得規(guī)模龐大，若抵銷不充分，財務(wù)報表信息缺乏真實性且存在披露信息不準確風險。

5.傳統(tǒng)手工編制方式效率和質(zhì)量低下

企業(yè)集團規(guī)模和組織結(jié)構(gòu)的擴大、財務(wù)報告內(nèi)容的復(fù)雜、外界監(jiān)管力度的增強、會計準則的不斷改革，使得耗時、耗能、耗力的傳統(tǒng)財務(wù)報告編制方式已越來越無法滿足對合并財務(wù)報表信息使用和披露需求，也無法滿足實際的工作效率。

三、解決合并財務(wù)報表中問題的對策

1.充分了解企業(yè)經(jīng)營情況

作為編制合并財務(wù)報表的會計人員首先要全面了解和掌握企業(yè)的整體運行情況，了解企業(yè)的負債情況和資產(chǎn)情況，以判斷財務(wù)報表的大致走向；其次，要對原始財務(wù)信息資料進行仔細核對，對所有報表項目內(nèi)容進行全面掌握，同時要注重動態(tài)觀察；再次，要理解公司戰(zhàn)略目標、理解上級主管部門對本公司考核指標，事先理解后期即將被多方關(guān)注的資產(chǎn)運營、經(jīng)營成果等多項指標，以便在編制合并財務(wù)報表時分析基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的合理性和正確性。合并財務(wù)報表反映的財務(wù)情況具有一定的變化性，所以要求采用發(fā)展的思維來審視和編制合并財務(wù)報表。

2.合理界定合并財務(wù)報表的范圍

新會計準則下對合并財務(wù)報表范圍的確定更關(guān)注實質(zhì)性控制權(quán)，企業(yè)應(yīng)定期采用增資擴股、章程修訂、股權(quán)轉(zhuǎn)讓、清理注銷等多種符合法定程序的方式梳理所有子公司股權(quán)關(guān)系，以確保達到納入或不納入合并范圍條件的目的，降低財務(wù)風險。在看重合并范圍質(zhì)量標準的同時，企業(yè)還要對其數(shù)量標準即合并財務(wù)報表的數(shù)量給予足夠的重視，新準則下，合并財務(wù)報表的種類不僅包括合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表，還包括合并現(xiàn)金流量表、合并所有者權(quán)益增減變動表和附注三個部分。

3.提高會計政策統(tǒng)一性

集團企業(yè)各子公司地理區(qū)域、涉及行業(yè)、市場環(huán)境、稅收條件各不相同，要實現(xiàn)集團公司財務(wù)集約化管理目標，首先必須確保會計政策的統(tǒng)一性，這也是新準則下對會計政策一致性更為嚴格的要求。會計政策的統(tǒng)一能夠很好的實現(xiàn)母子公司利益的共享，有效的解決了不同企業(yè)會計的復(fù)雜性和多樣性，提高了報告和會計計量中的主觀性，更好的促進企業(yè)的發(fā)展。對于母子行業(yè)差異大的企業(yè)來說，在進行會計政策選擇時，母公司和子公司都有可能面臨可靠性和可比性的抉擇。為了確保會計信息的客觀真實可靠，當兩者出現(xiàn)沖突時，首選可靠性來為確保下財務(wù)信息的質(zhì)量。

4.重視集團企業(yè)內(nèi)部交易抵銷

為反映資產(chǎn)真實水平和利潤真實性，減少披露風險，企業(yè)必須重視內(nèi)部交易的充分抵銷。要做好抵銷分錄的編制工作，需要理清內(nèi)部交易中交易雙方的會計處理對個別報表的影響，在正式編制抵銷分錄前，對集團內(nèi)部業(yè)務(wù)的經(jīng)濟情況進行一一列舉，列出內(nèi)部業(yè)務(wù)的最終結(jié)果，將內(nèi)部經(jīng)濟業(yè)務(wù)所引起的重復(fù)部分相抵銷。

5.逐步建設(shè)集團企業(yè)財務(wù)報告信息化體系建設(shè)

集團企業(yè)合并報表信息化體系，規(guī)范合并業(yè)務(wù)流程、模式和方法，能提高集團企業(yè)合并財務(wù)報表數(shù)據(jù)的真實性、及時性和準確性，提升財務(wù)合并報表編制的效率和報表質(zhì)量，進而提高企業(yè)財務(wù)管理的水平乃至提升企業(yè)整體管理水平，可為集團財務(wù)分析、財務(wù)管控和經(jīng)營決策奠定良好的信息基礎(chǔ)。

四、總結(jié)

合并財務(wù)報表的編制是一個系統(tǒng)而鏈條式的財務(wù)處理過程。新會計準則對合并財務(wù)報表編制質(zhì)量、信息精確度有了更高的要求。對合并財務(wù)報表進行合法合理的編制，采用高效、全面、快捷的方式，保證合并財務(wù)報表對企業(yè)集團整體財務(wù)狀況、經(jīng)營成果的反映更加準確而完整，從而為企業(yè)提供強有力的財務(wù)保障，保證企業(yè)能夠可持續(xù)發(fā)展。

作者：黎卉單位：南車株洲電力機車研究所