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      綠色會(huì)計(jì)理論

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      綠色會(huì)計(jì)理論

      綠色會(huì)計(jì)是在環(huán)境資源惡化和批判傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)上產(chǎn)生的。

      第二次世界大戰(zhàn)以后,全世界范圍的科學(xué)技術(shù)革命迅速發(fā)展,資本主義發(fā)達(dá)國家進(jìn)入了經(jīng)濟(jì)發(fā)展的“黃金時(shí)期”。這一切促使西方國家把發(fā)展經(jīng)濟(jì)、發(fā)展生產(chǎn)力建立在大量消耗自然資源的基礎(chǔ)上,自然資源長(zhǎng)期處于被極度開采的狀態(tài)。特別是70年代以來,隨著人口的劇增,需求的增加,更進(jìn)一步加劇了對(duì)自然資源的消耗,從而使能源緊張,自然災(zāi)害頻繁發(fā)生,環(huán)境污染日趨嚴(yán)重??v觀全球社會(huì)經(jīng)濟(jì)所依賴的資源基礎(chǔ)、生態(tài)環(huán)境,已呈現(xiàn)資源入不敷出的景況,進(jìn)入了“正在靠向未來借債而生活”的時(shí)代。這不僅動(dòng)搖了有關(guān)國家發(fā)展經(jīng)濟(jì)的自然物質(zhì)基礎(chǔ),制約了經(jīng)濟(jì)發(fā)展,而且使人類與自然,生態(tài)與經(jīng)濟(jì)出現(xiàn)了緊張局面。于是綠色會(huì)計(jì)便應(yīng)運(yùn)而生。對(duì)綠色會(huì)計(jì)的研究始于本世紀(jì)70年代早期。以《會(huì)計(jì)學(xué)月刊》1971年比蒙斯的“控制污染的社會(huì)成本轉(zhuǎn)換研究”和1973年第2期馬林的“污染的會(huì)計(jì)問題”兩篇文章為代表。為保護(hù)生態(tài)環(huán)境而研究生態(tài)環(huán)境的成本和價(jià)值,提供生態(tài)環(huán)境變化會(huì)計(jì)信息的綠色會(huì)計(jì)也越來越受到人們的關(guān)注。最為突出的是聯(lián)合國國際會(huì)計(jì)和政府間專家工作組已在連續(xù)幾次的會(huì)議上討論過綠色會(huì)計(jì)問題,并建議各國研究相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

      從90年代起,在西方的會(huì)計(jì)理論界,有越來越多的會(huì)計(jì)專家把環(huán)境問題與會(huì)計(jì)理論結(jié)合起來研究,形成了各種各樣的綠色會(huì)計(jì)理論。其中英國鄧迪大學(xué)的格瑞·威爾士大學(xué)的霍金森、加拿大審計(jì)署的羅賓斯坦等人最具代表性。其核心是用會(huì)計(jì)來計(jì)量、反映和控制社會(huì)環(huán)境資源,目的在于改善整個(gè)社會(huì)的環(huán)境與資源問題。

      綜觀綠色會(huì)計(jì)的基本理論,大都圍繞著自然資源的耗費(fèi)應(yīng)如何補(bǔ)償這一主題。而且多數(shù)是在批判傳統(tǒng)會(huì)計(jì)理論的基礎(chǔ)上產(chǎn)生和發(fā)展的。

      人們把貨幣計(jì)價(jià)作為會(huì)計(jì)的本質(zhì)特征,在此基礎(chǔ)上,按權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn),按歷史成本進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量和按復(fù)式記帳實(shí)行會(huì)計(jì)記錄,并將此確認(rèn)為西方會(huì)計(jì)的三大基本支柱。這一歸納,經(jīng)過歷史的檢驗(yàn),已為會(huì)計(jì)界基本接受。然而,正是針對(duì)這一點(diǎn),綠色會(huì)計(jì)的支持者進(jìn)行了抨擊,他們指出:會(huì)計(jì)(指現(xiàn)代會(huì)計(jì))所描繪的圖象是非常不完整的。它僅能確認(rèn)那些能夠計(jì)量,且能用價(jià)格計(jì)量以及用價(jià)格交換的東西。由于會(huì)計(jì)是某一組織的重要信息來源,因此上述內(nèi)容的不完整性是非常危險(xiǎn)的。會(huì)計(jì)信息應(yīng)成為重要決策基礎(chǔ)之一……,但本應(yīng)明顯作為基本要素之一的環(huán)境卻被忽視了。如果將這種會(huì)計(jì)作為行動(dòng)與決策的基礎(chǔ),必將誤入歧途。現(xiàn)代環(huán)境危機(jī)很大程度上要?dú)w結(jié)為會(huì)計(jì)圖象與主要決策者之間這種狹隘的關(guān)系。綠色會(huì)計(jì)理論的支持者們還認(rèn)為,由于價(jià)格計(jì)量方面存在著根本錯(cuò)誤,因而導(dǎo)致了現(xiàn)代會(huì)計(jì)的立場(chǎng)錯(cuò)誤。他們說:在會(huì)計(jì)中我們反映了這樣一個(gè)觀念,一是財(cái)產(chǎn)所有者有權(quán)毀壞他們擁有的東西。我們反映的原則是,財(cái)產(chǎn)所有權(quán)不必受保管責(zé)任概念的束縛。二是只有存在財(cái)產(chǎn)權(quán)的事物才有價(jià)格。于是公共物(空氣、海洋等)以及擁有的那些不能用價(jià)格反映的東西就不能成為會(huì)計(jì)圖象的一部分。根據(jù)現(xiàn)代會(huì)計(jì)原理產(chǎn)生的會(huì)計(jì)公式,即從收入中減去成本計(jì)算利潤(rùn)的配比公式,僅包括了經(jīng)濟(jì)成本,而不計(jì)算社會(huì)成本,這不僅導(dǎo)致了虛夸的稅收,而且鼓勵(lì)了以犧牲環(huán)境來取得當(dāng)前利益的行為。

      綠色會(huì)計(jì)理論還認(rèn)為,空氣、水、土地維持動(dòng)物生存能力以及臭氧層等,都是全世界所有國家以及他們子孫后代所共有的“特定財(cái)產(chǎn)”。并且這些資源總是稀缺的,理應(yīng)賦于一定價(jià)值并進(jìn)行損耗補(bǔ)償。依靠現(xiàn)代會(huì)計(jì)理論建立起來的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù),已不能適應(yīng)當(dāng)前社會(huì)的經(jīng)濟(jì)生活,而建立新的會(huì)計(jì)模式,以適合環(huán)境改變的需要,則迫在眉睫。

      綠色會(huì)計(jì)是以貨幣為主要計(jì)量單位,以有關(guān)環(huán)境法律、法規(guī)為依據(jù),研究經(jīng)濟(jì)發(fā)展與環(huán)境之間的聯(lián)系,確認(rèn)、計(jì)量、記錄環(huán)境污染、環(huán)境防治、開發(fā)和利用的成本與費(fèi)用,分析環(huán)境績(jī)效以及環(huán)境活動(dòng)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)成果影響的一門新興學(xué)科。它是以自然資源耗費(fèi)應(yīng)如何補(bǔ)償為中心而展開的會(huì)計(jì),其要點(diǎn)是,資源和環(huán)境具有“資本”性質(zhì),其價(jià)值在于能向“人造資本”轉(zhuǎn)換,因此要計(jì)量資本的轉(zhuǎn)換過程,并確定最佳的轉(zhuǎn)換比率,以利于保護(hù)社會(huì)總資產(chǎn)的平衡;其會(huì)計(jì)循環(huán)不僅包括與企業(yè)直接有關(guān)的信息、資金與物質(zhì)商品,而且包括與企業(yè)有關(guān)的資源及事后處理。其目標(biāo)可分為兩個(gè)層次:一是基本目標(biāo),就是促使企業(yè)注重經(jīng)濟(jì)效益的同時(shí),高度重視生態(tài)環(huán)境和物質(zhì)循環(huán)規(guī)律,合理開發(fā)和利用資源,努力提高社會(huì)效益和環(huán)境效益。二是具體目標(biāo),就是組織相應(yīng)的會(huì)計(jì)核算,確認(rèn)和計(jì)量會(huì)計(jì)在一定期間的環(huán)境經(jīng)濟(jì)效益和經(jīng)濟(jì)損失,盡可能為社會(huì)提供企業(yè)環(huán)境披露的有關(guān)信息。具體來說,綠色會(huì)計(jì)主要有以下幾方面的內(nèi)容。

      一、綠色會(huì)計(jì)的基本模式

      1.綠色會(huì)計(jì)中的環(huán)境是指自然環(huán)境與人工環(huán)境的統(tǒng)一體。自然環(huán)境通常是指非人類創(chuàng)造的物質(zhì)所構(gòu)成的地理空間。人工環(huán)境是指人類通過生產(chǎn)活動(dòng)所建造的生活或勞動(dòng)的環(huán)境。然而自然環(huán)境,長(zhǎng)期以來被人們所忽視,或是無償、低價(jià)地被占有和利用,導(dǎo)致其惡化。這些都應(yīng)成為綠色會(huì)計(jì)所提供信息中的重要部分。

      2.環(huán)境是一種有價(jià)值的資源。它能夠?yàn)檎麄€(gè)人類社會(huì)的現(xiàn)在和將來提供多種多樣的服務(wù),這些服務(wù)的本身具有直接或間接的經(jīng)濟(jì)價(jià)值,因此應(yīng)在會(huì)計(jì)信息中得到反映。

      3.由于會(huì)計(jì)體系要考慮環(huán)境,所以包括環(huán)境在內(nèi)的會(huì)計(jì)模式不同于傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)模式。人類從事社會(huì)的生產(chǎn)消費(fèi),要從生態(tài)圈內(nèi)用去一些資源,經(jīng)過經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、社會(huì)活動(dòng)和人類生活等一系列過程,會(huì)導(dǎo)致排放物的產(chǎn)生。如果排放物較少,環(huán)境來得及凈化或轉(zhuǎn)化為再生性資源,如果排放物過多,環(huán)境來不及將其凈化或轉(zhuǎn)化為再生性資源,則需要人類用昂貴的代價(jià)進(jìn)行凈化或轉(zhuǎn)化,否則環(huán)境將給人類帶來危害。整個(gè)社會(huì)生產(chǎn)消費(fèi)和相應(yīng)的生態(tài)循環(huán)價(jià)值都要反映到會(huì)計(jì)模式中去。

      二、綠色會(huì)計(jì)的確認(rèn)與計(jì)量

      1.綠色會(huì)計(jì)的確認(rèn)是將涉及環(huán)境的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)作為會(huì)計(jì)要素加以正式記錄并列入會(huì)計(jì)報(bào)表的辯認(rèn)和確定過程。如將“自然資產(chǎn)”確認(rèn)為資產(chǎn)要素,將“環(huán)境損害費(fèi)用”確認(rèn)為費(fèi)用要素等。

      2.綠色會(huì)計(jì)的計(jì)量是為了將涉及環(huán)境的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)作為會(huì)計(jì)要素加以正式記錄并列入會(huì)計(jì)報(bào)表而確定其金額的過程。在計(jì)量中,最困難的是自然資產(chǎn)的價(jià)值計(jì)量。其總的框架如下:

      現(xiàn)實(shí)使用價(jià)值=直接使用價(jià)值+間接使用價(jià)值

      總用戶價(jià)值=現(xiàn)實(shí)使用價(jià)值+未來使用價(jià)值

      自然資產(chǎn)價(jià)值=總用戶價(jià)值+存在價(jià)值

      其中間接使用價(jià)值、未來使用價(jià)值和存在價(jià)值又是自然資產(chǎn)價(jià)值計(jì)量中最困難的內(nèi)容,需要借助于價(jià)格替代、支付意愿、接受意愿等方法來計(jì)量。

      三、綠色會(huì)計(jì)還要考慮公平和未來兩個(gè)因素

      環(huán)境是全人類及其子孫后代的共同財(cái)產(chǎn),可持續(xù)發(fā)展理論要求環(huán)境會(huì)計(jì)不僅要考慮環(huán)境因素,還要考慮公平和未來兩個(gè)因素,其中最為重要的是資本的性質(zhì)。會(huì)計(jì)所計(jì)量的資本除了資本和人力資本以外,還有自然資本。而自然資本在以往會(huì)計(jì)學(xué)中被忽視了。一般來說自然資本隨著人工資本的產(chǎn)生而減少,綠色會(huì)計(jì)要考慮公平和未來,就是要披露這兩種資本之間的轉(zhuǎn)換,并計(jì)算出最佳的轉(zhuǎn)換比率,以利于保持社會(huì)資產(chǎn)的總平衡。

      四、綠色會(huì)計(jì)的披露

      綠色會(huì)計(jì)的重點(diǎn)在于進(jìn)行會(huì)計(jì)披露。環(huán)境在資產(chǎn)負(fù)債表和損益表的反映如下:

      另外在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中還可揭示環(huán)保措施對(duì)目前企業(yè)的資本支出和損益的影響以及對(duì)未來的影響,同時(shí)反映環(huán)境經(jīng)常性支出的數(shù)字等內(nèi)容。

      五、綠色會(huì)計(jì)的分析

      綠色會(huì)計(jì)通過會(huì)計(jì)報(bào)表提供的是歷史性數(shù)據(jù),而報(bào)表使用者的決策是面向未來的,另外,報(bào)表中的數(shù)據(jù)隱含著許多環(huán)境問題,因而需要對(duì)綠色會(huì)計(jì)提供的資料進(jìn)一步加工,進(jìn)行比較評(píng)價(jià)和解釋。其比較分析的方法很多,諸如經(jīng)濟(jì)發(fā)展與環(huán)境保護(hù)綜合平衡分析中的投入產(chǎn)出法、費(fèi)用椥б娣治鮒械暮?、环境窐}蘭壑械謀冉戲ǖ取?/P>

      建立我國綠色會(huì)計(jì),不僅是一個(gè)會(huì)計(jì)問題,同樣也是一個(gè)環(huán)境問題和社會(huì)問題。

      首先,要充分認(rèn)識(shí)建立我國綠色會(huì)計(jì)的必要性。一是我國環(huán)境現(xiàn)狀提出的要求??萍嫉陌l(fā)展,人口的增加,社會(huì)需求膨脹,造成了自然資源被極度開采而日趨耗竭,環(huán)境污染日漸嚴(yán)重,這從根本上制約了經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和人們生活水平的提高。綠色會(huì)計(jì)能夠引導(dǎo)和監(jiān)督企業(yè)通過一定的社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)保護(hù)資源,維護(hù)生態(tài)平衡。二是企業(yè)自身發(fā)展的要求。傳統(tǒng)的企業(yè)發(fā)展模式是高投入低產(chǎn)出,必然造成過度開發(fā)消耗資源;高污染低效益必然造成生態(tài)環(huán)境補(bǔ)償能力嚴(yán)重滯后,這些都阻礙了企業(yè)自身的發(fā)展。從企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)利益看,只有增大環(huán)保投入,重視綠色會(huì)計(jì),才能始終保持競(jìng)爭(zhēng)的優(yōu)勢(shì)。三是正確衡量國民生產(chǎn)總值和企業(yè)生產(chǎn)成本的需要。綠色會(huì)計(jì)通過核算企業(yè)的社會(huì)資源成本,能較準(zhǔn)確地反映國民生產(chǎn)總值和企業(yè)生產(chǎn)成本,促進(jìn)企業(yè)挖掘內(nèi)部潛力,維護(hù)社會(huì)資源環(huán)境。四是企業(yè)責(zé)任向社會(huì)擴(kuò)展的必然結(jié)果。經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,人們需求的多元化,需要企業(yè)將過去單純追求經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度和效益,轉(zhuǎn)變?yōu)樽非蠼?jīng)濟(jì)、社會(huì)、自然環(huán)境協(xié)調(diào)發(fā)展,同時(shí)必須承擔(dān)社會(huì)責(zé)任,對(duì)企業(yè)有關(guān)的資源環(huán)境、廢棄物以及與生態(tài)環(huán)境的關(guān)系等進(jìn)行反映和控制,計(jì)算和記錄企業(yè)的環(huán)境成本和環(huán)境效益,向外界提供企業(yè)社會(huì)責(zé)任履行情況的信息。五是正確核算企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果,準(zhǔn)確地分析企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn),全面考核經(jīng)營(yíng)管理者業(yè)績(jī)的需要。在損益表中計(jì)算經(jīng)營(yíng)成果時(shí),只有將企業(yè)對(duì)環(huán)境影響的耗費(fèi)作為收入的減項(xiàng)反映,才能正確核算企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果;只有在負(fù)債總額中加上企業(yè)因?qū)Νh(huán)境造成危害而形成的環(huán)保負(fù)債額,才能得出真實(shí)可靠的資產(chǎn)負(fù)債率,準(zhǔn)確分析企業(yè)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。綠色會(huì)計(jì)揭示企業(yè)履行社會(huì)責(zé)任的信息,可從社會(huì)的角度而不是僅僅從企業(yè)的角度來全面考核經(jīng)營(yíng)管理者的業(yè)績(jī)。

      其次,目前創(chuàng)建我國的綠色會(huì)計(jì),還應(yīng)遵循以下原則:一是政策性原則。即在進(jìn)行綠色會(huì)計(jì)核算時(shí)要體現(xiàn)國家的方針、政策、法律和法規(guī)的要求。二是社會(huì)性原則。綠色會(huì)計(jì)要揭示企業(yè)對(duì)資源環(huán)境的責(zé)任,必須要求企業(yè)站在社會(huì)的角度,考慮企業(yè)的業(yè)績(jī)。對(duì)企業(yè)的評(píng)價(jià),應(yīng)以能在企業(yè)內(nèi)部使社會(huì)收益與社會(huì)費(fèi)用相配比的社會(huì)利潤(rùn)為標(biāo)準(zhǔn)。其提供的會(huì)計(jì)信息,不僅要為企業(yè)內(nèi)部服務(wù),而且要有助于宏觀管理和調(diào)控。三是借鑒與創(chuàng)新相結(jié)合的原則。即我國綠色會(huì)計(jì)的構(gòu)建不能全盤沿襲,應(yīng)結(jié)合我國的具體情況,不斷創(chuàng)新,不斷發(fā)展和完善。四是強(qiáng)制與自愿相結(jié)合的原則,即政府會(huì)計(jì)管理部門、環(huán)境保護(hù)部門必須對(duì)企業(yè)最低限度的披露作出明確的和強(qiáng)制性的規(guī)定。當(dāng)然,如果企業(yè)主動(dòng)地披露盡可能多的環(huán)境信息,政府及社會(huì)公眾應(yīng)給予支持和鼓勵(lì)。

      最后,我國政府也應(yīng)采取相應(yīng)的措施。一是修改會(huì)計(jì)法。將綠色會(huì)計(jì)核算和監(jiān)督列入會(huì)計(jì)法,無疑以法律形式確定了它的地位和作用,也是將它付諸實(shí)踐的最強(qiáng)有力的手段。二是完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。就是將涉及環(huán)境的內(nèi)容列入會(huì)計(jì)要素,成為必須披露的內(nèi)容,防止有關(guān)部門和單位的短期行為。三是建立會(huì)計(jì)制度。會(huì)計(jì)制度依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所規(guī)定的有關(guān)環(huán)境原則進(jìn)行設(shè)計(jì),使環(huán)境會(huì)計(jì)具有可操作性,便于會(huì)計(jì)人員掌握。四是給出明確的價(jià)格信號(hào),從某種程度上說,政府對(duì)于資源的使用盡量不采用或少采用免費(fèi)的措施。免費(fèi)只適用于取之不盡,用之不竭的資源,對(duì)有限的資源免費(fèi)消費(fèi)無疑將導(dǎo)致其耗盡和惡化,同時(shí)也不利于綠色會(huì)計(jì)的計(jì)量。五是要有適應(yīng)的會(huì)計(jì)理論導(dǎo)向。就是要求政府恰當(dāng)?shù)匾龑?dǎo)會(huì)計(jì)理論在綠色會(huì)計(jì)方面做些研究,以提高我國的綠色會(huì)計(jì)理論水平,促使綠色會(huì)計(jì)理論早日與會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)相結(jié)合。

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