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摘要：謹(jǐn)慎性原則是會計核算應(yīng)遵循的基本原則之一，正確理解與應(yīng)用謹(jǐn)慎性原則十分重要。分析了謹(jǐn)慎性原則的含義，介紹了謹(jǐn)慎性原則在中國會計核算中應(yīng)用的必要性;闡述了謹(jǐn)慎性原則在會計核算中的體現(xiàn)，同時運(yùn)用實例說明謹(jǐn)慎性原則的具體應(yīng)用，并指出了謹(jǐn)慎性原則在中國企業(yè)會計核算中存在的現(xiàn)實問題及幾點(diǎn)建議。

關(guān)鍵詞：謹(jǐn)慎性原則；會計核算；應(yīng)用

《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第18條規(guī)定：“會計核算應(yīng)當(dāng)遵循謹(jǐn)慎性原則的要求，合理核算可能發(fā)生的損失和費(fèi)用。”而新《企業(yè)會計制度》則更加明確地規(guī)定：“企業(yè)在進(jìn)行會計核算時，應(yīng)當(dāng)遵循謹(jǐn)慎性原則的要求，不得多計資產(chǎn)或收益，少計負(fù)債或費(fèi)用，但不得計提秘密準(zhǔn)備?！闭_理解謹(jǐn)慎性原則，并針對其在會計核算中的應(yīng)用進(jìn)行具體的闡述，對正確進(jìn)行會計核算具有重要的意義。

一、對謹(jǐn)慎性原則的理解

謹(jǐn)慎性原則又稱穩(wěn)健性原則，是指在存在不確定因素的情況下作出判斷時，保持必要的謹(jǐn)慎，既不高估資產(chǎn)或收益，也不低估負(fù)債或費(fèi)用。在會計核算中應(yīng)當(dāng)對企業(yè)可能發(fā)生的損失和費(fèi)用，作出合理預(yù)計，要求會計人員對某些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或會計事項存在不同會計處理方法和程序可供選擇時，在不影響合理選擇的前提下，以盡可能選用不虛增利潤和夸大所有者權(quán)益的處理方法和程序進(jìn)行會計處理。由于謹(jǐn)慎性原則充分考慮了可能發(fā)生的損失和費(fèi)用，而不考慮可能取得的收入或收益，就使得會計信息比較穩(wěn)健，或比較慎重，也就是作了最壞的估計。

在競爭激烈的市場經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)面對的是紛繁復(fù)雜的外部經(jīng)濟(jì)環(huán)境，面臨著各種各樣的市場風(fēng)險，比如金融風(fēng)波、債務(wù)人的死亡、破產(chǎn)、固定資產(chǎn)因技術(shù)進(jìn)步而提前報廢、惡性競爭等情況，謹(jǐn)慎性原則正是針對經(jīng)濟(jì)活動中的不確定因素，要求人們在會計處理上充分估計可能發(fā)生的風(fēng)險和損失，這樣有利于保護(hù)所有者和債權(quán)人的利益，也有利于提高企業(yè)在市場上的競爭力。但謹(jǐn)慎性原則若使用不當(dāng)，也可能降低企業(yè)會計信息的可靠性、可比性，同時還可能導(dǎo)致企業(yè)設(shè)置秘密準(zhǔn)備，使會計信息失真。

二、謹(jǐn)慎性原則在中國會計核算中的具體應(yīng)用情況

（一）謹(jǐn)慎性原則在會計核算中的應(yīng)用與體現(xiàn)

會計核算中謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用，體現(xiàn)具體會計準(zhǔn)則的諸多方面：

1.發(fā)出存貨計價方法的選擇。存貨采用實際成本核算時，發(fā)出存貨的計價方法，有先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動加權(quán)平均法和各別計價法。在物價上漲時，發(fā)出存貨的計價采用后進(jìn)先出法，會使本期成本接近當(dāng)期水平，減少利潤中水分，期末存貨價值偏低，體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則。若采用先進(jìn)先出法，則會使本期成本降低，利潤中水分加大，期末存貨價值升高，實現(xiàn)不了穩(wěn)健性目的。

2.固定資產(chǎn)折舊方法的選擇。固定資產(chǎn)折舊方法有平速折舊法和加速折舊法兩大類，若企業(yè)選用加速折舊法計提固定資產(chǎn)折舊，則可使企業(yè)在固定資產(chǎn)使用的前幾年多提折舊，從而減少利潤，少交所得稅，等于取得了一筆無息貸款，又可使投入的資金盡早收回，提高資金的利用率，體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性。

3.計提八項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備?！镀髽I(yè)會計制度》和會計準(zhǔn)則中規(guī)定了企業(yè)計提的減值準(zhǔn)備由四項增至八項。

4.設(shè)置資本公積準(zhǔn)備項目?！镀髽I(yè)會計制度》規(guī)定：對于因接受捐贈而持有的非現(xiàn)金資產(chǎn)；對外投資采用權(quán)益法核算時，因被投資單位增資、擴(kuò)股、接受捐贈等原因引起本企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益增加時，暫不確認(rèn)為普通權(quán)益，而計入資本公積準(zhǔn)備項目，待非現(xiàn)金資產(chǎn)或長期股權(quán)投資處置后，才將實現(xiàn)的收益轉(zhuǎn)入一般公積項目。

5.債務(wù)重組。企業(yè)在進(jìn)行債務(wù)重組時，只能確認(rèn)重組發(fā)生的損失，不得確認(rèn)重組發(fā)生的收益，不預(yù)計未來的或有收益，但預(yù)計未來的或有支出。如果存在或有收益，也只能在實際收到時，才能作為當(dāng)期收益處理，完全體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則的內(nèi)涵，有利于防止企業(yè)利用債務(wù)重組調(diào)節(jié)利潤的現(xiàn)象發(fā)生。

6.收入的確認(rèn)與計量。在提供勞務(wù)交易的結(jié)果不能可靠估計的情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中對收入?yún)^(qū)別不同情況予以確認(rèn)和計量，方能充分體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則。

7.無形資產(chǎn)確認(rèn)和計量?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則》中規(guī)定：對企業(yè)自行開發(fā)的無形資產(chǎn)的開發(fā)成本直接計入當(dāng)期費(fèi)用，不計入無形資產(chǎn)價值；當(dāng)無形資產(chǎn)預(yù)期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益時，企業(yè)應(yīng)將該無形資產(chǎn)的賬面價值予以轉(zhuǎn)銷。

8.投資?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則》中規(guī)定：對于對外投資投出非現(xiàn)金資產(chǎn)評估高于其賬面價值，不確認(rèn)收益；對于股權(quán)投資差額，若為借項，按不超過十年的期限攤銷，若為貸項，按不低于十年的期限攤銷；企業(yè)收到短期投資的股利或利息時，不確認(rèn)收益，而是到處置時再體現(xiàn)在凈損益中。

（二）謹(jǐn)慎性原則運(yùn)用實例分析

1.案例

假設(shè)紅星公司2007年2月8日以一臺設(shè)備對外投資。設(shè)備原值1000000元，已提折舊250000元，評估確認(rèn)價值900000元，2007年12月1日，紅星公司預(yù)計該項投資可收回金額為700000元。2008年4月1日，紅星公司因為財務(wù)困難，原欠銀河公司貸款950000元無力償還，經(jīng)雙方協(xié)商，紅星公司同意以該項投資清償債務(wù)。該投資的公允價值為920000元（假設(shè)不考慮稅金）。

2.相關(guān)會計處理

（1）2007年2月8日，以固定資產(chǎn)取得長期股權(quán)投資

非貨幣性交易準(zhǔn)則規(guī)定以換出資產(chǎn)的賬面價值，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)的入賬價值。據(jù)此，長期股權(quán)投資的入賬價值為750000（1000000-250000=750000）元。

借：長期股權(quán)投資——投資成本750000

借：累計折舊250000

貸：固定資產(chǎn)1000000

（2）2007年12月31日，計提長期投資減值準(zhǔn)備

投資準(zhǔn)則規(guī)定，由于投資市價持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營狀況惡化等原因?qū)е缕淇墒栈仡~低于投資的賬面價值，應(yīng)將可收回金額低于長期投資賬面價值的差額，全部確認(rèn)為當(dāng)期投資損失，即為50000（750000-700000=50000）元。

借：投資收益50000

貸：長期投資減值準(zhǔn)備50000

（3）2008年4月1日，以長期股權(quán)投資清償債務(wù)

債務(wù)重組準(zhǔn)則要求將重組債務(wù)的賬面價值與轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值之間的差額全部計入資本公積或當(dāng)期損失。在本例中，重組債務(wù)的賬面價值950000元與長期股權(quán)投資的賬面價值700000元之間的差額250000元全部計入“資本公積”。

借：應(yīng)付賬款950000

借：長期投資減值準(zhǔn)備200000

貸：長期股權(quán)投資——投資成本750000

貸：資本公積——債務(wù)重組收益250000

3.結(jié)論

謹(jǐn)慎性原則的直接體現(xiàn)和深入運(yùn)用，避免了一些企業(yè)濫用公允價值，借關(guān)聯(lián)交易和債務(wù)重組等粉飾業(yè)績、虛增利潤，造成會計信息嚴(yán)重失真?！镀髽I(yè)會計制度》對謹(jǐn)慎性原則的全面體現(xiàn)和深入運(yùn)用，將從制度規(guī)范上使會計信息更加接近企業(yè)實際財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，從而為遏制會計信息失真提高會計信息質(zhì)量提供了制度保證。

（三）謹(jǐn)慎性原則在會計核算中運(yùn)用的兩面性

1.謹(jǐn)慎性原則的優(yōu)點(diǎn)

為有效遏制上市公司虛增利潤的做法，體現(xiàn)了公平、公允原則，企業(yè)會計準(zhǔn)則修訂后對資產(chǎn)計提項目增加了，引進(jìn)了短期投資跌價準(zhǔn)備、存貨跌價準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備項目。在市場經(jīng)濟(jì)體制下，企業(yè)生存面臨風(fēng)險，高估利潤無疑使企業(yè)生存的風(fēng)險更大，盲目樂觀會使企業(yè)面臨無法維持經(jīng)營的局面。因此，運(yùn)用謹(jǐn)慎性原則可以預(yù)計企業(yè)未來損失，防范經(jīng)營風(fēng)險，體現(xiàn)了資本保全制度，有利于企業(yè)提高競爭實力。

2.謹(jǐn)慎性原則的弊端

一是具體操作煩瑣，愿意完全采用的企業(yè)數(shù)量不多；二是謹(jǐn)慎性原則僅是對某一時間上而言的，對于整個會計期間則無法體現(xiàn)。如：計提壞賬準(zhǔn)備對當(dāng)期利潤起了穩(wěn)健作用，但對于以后的會計期間也會造成利潤反彈的現(xiàn)象；三是上市公司利用謹(jǐn)慎性原則操縱利潤的現(xiàn)象并不少見。上市公司視自身經(jīng)營情況決定謹(jǐn)慎原則的取舍，若其需要體現(xiàn)公司業(yè)績時，往往不計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，而有的公司在經(jīng)營不景氣時，采用穩(wěn)健的做法，制造前期虧損后期經(jīng)營業(yè)績持續(xù)上升的假象，提高公眾對其的期望值；四是會計制度與稅法規(guī)定存在不協(xié)調(diào)，使企業(yè)因選擇穩(wěn)健而導(dǎo)致利潤虛減。如：當(dāng)期產(chǎn)品保修費(fèi)用，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則可于產(chǎn)品銷售的當(dāng)期計提，但按照稅法規(guī)定于實際發(fā)生時從應(yīng)得稅中扣減。這使得當(dāng)期費(fèi)用增加，所得稅卻未能相應(yīng)抵減，造成當(dāng)期利潤虛減。

三、會計核算中運(yùn)用謹(jǐn)慎性原則應(yīng)注意的問題

（一）正確對待謹(jǐn)慎性原則與相關(guān)準(zhǔn)則的關(guān)系

從中國現(xiàn)有會計規(guī)范看，有些體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則的具體方法操作性是比較強(qiáng)的，如后進(jìn)先出法、加速折舊的方法等，但企業(yè)會計制度中關(guān)于資產(chǎn)發(fā)生減值的判斷標(biāo)準(zhǔn)不夠明確，特別是存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)由于受多種因素的影響，使得作為決定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備數(shù)額決定因素的“可變現(xiàn)凈值”的確定較為困難，這為企業(yè)利用謹(jǐn)慎性原則進(jìn)行操縱留下了一定的空間。

（二）正確對待謹(jǐn)慎性原則與會計人員職業(yè)判斷能力的關(guān)系

提高會計人員的職業(yè)判斷能力，為謹(jǐn)慎性原則的正確運(yùn)用奠定基礎(chǔ)。會計職業(yè)判斷能力主要是指會計人員在履行職責(zé)過程中，依據(jù)現(xiàn)有的法律、法規(guī)和企業(yè)會計政策范圍作出的判斷性估計和決策。鑒于會計準(zhǔn)則和會計制度中“可選擇性”的范圍日益擴(kuò)大，這就要求會計人員必須提高職業(yè)判斷能力，使其能夠準(zhǔn)確把握謹(jǐn)慎性原則的實質(zhì)，在對不確定性的事項進(jìn)行估計和判斷時，力求客觀和公正，避免主觀隨意性。

（三）正確對待謹(jǐn)慎性原則與會計人員職業(yè)道德的關(guān)系

現(xiàn)代企業(yè)管理中應(yīng)強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)在約束機(jī)制，提高會計人員的職業(yè)道德意識，優(yōu)化會計行為，從而使謹(jǐn)慎性原則得到合理的應(yīng)用。所以適當(dāng)?shù)剡\(yùn)用謹(jǐn)慎性原則需要會計人員具備良好的職業(yè)道德。

（四）正確對待謹(jǐn)慎性原則在會計核算中“度”的問題

實行謹(jǐn)慎性原則是社會主義市場經(jīng)濟(jì)的客觀要求，但在謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用過程中要注意一個“度”的問題。只有適度地應(yīng)用謹(jǐn)慎性程序和方法，才能真正提示謹(jǐn)慎性會計的本質(zhì)。從理論上講，謹(jǐn)慎性會計原則雖然具有較強(qiáng)的傾向性，但恰當(dāng)?shù)貞?yīng)用它并不會對會計信息質(zhì)量產(chǎn)生影響。適度應(yīng)用謹(jǐn)慎性原則對會計信息的有用性是有充分保證的，它與會計信息質(zhì)量特征是協(xié)調(diào)一致的。

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