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摘要：目前，醫(yī)院收入、支出確認處理明顯存在收付實現(xiàn)制的痕跡，不符合《醫(yī)院會計制度》及醫(yī)療市場化發(fā)展的要求，醫(yī)院在收支確認上應按實質(zhì)重于形式的原則重新確定收支確認時點及處理方法。

關(guān)鍵詞：醫(yī)院、收入支出、確認原則

為了適應社會主義市場經(jīng)濟體制下衛(wèi)生事業(yè)改革與發(fā)展的需要，1998年衛(wèi)生部根據(jù)《事業(yè)單位會計制度》頒布了《醫(yī)院會計制度》，新制度將醫(yī)院會計核算劃分為資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入、支出五個要素，首次采用權(quán)責發(fā)生制對醫(yī)院會計要素進行核算。由于新制度對醫(yī)院服務特殊性以及市場化發(fā)展認識不足未能擺脫《事業(yè)會計制度》收付實現(xiàn)制的影響，醫(yī)院在主營業(yè)務收入、支出確認上仍然存在明顯的收付實現(xiàn)制痕跡，違背了《醫(yī)院會計制度》采用權(quán)責發(fā)生制對醫(yī)院會計要素進行核算的原則，不利于醫(yī)院收入、支出的真實、正確反映。

一、醫(yī)院收入、支出的構(gòu)成

醫(yī)院收入，指醫(yī)院在開展業(yè)務活動過程中取得的業(yè)務收入和從事其他活動依法取得的非償還性資金，以及從財政和主管部門取得的補助經(jīng)費。醫(yī)院取得收入的途徑包括國家預算補助和向受益者收費[1]。向受益者收費主要包括門診收入和住院收入，構(gòu)成醫(yī)院的主營業(yè)務收入。醫(yī)院支出是指醫(yī)院在開展業(yè)務及其他活動中發(fā)生的資金耗費和損失，分為直接費用和間接費用。醫(yī)院的成本包括醫(yī)療服務成本和藥品經(jīng)營成本，構(gòu)成了醫(yī)院主營業(yè)務支出[2]。由于對病人收費產(chǎn)生的收入、支出在醫(yī)院收入、支出中占有絕對地位，對醫(yī)院主營業(yè)務收入、支出確認原則進行探討對正確計量、反映醫(yī)院會計成果具有重要意義。

二、對醫(yī)院收入確認的分析

1、從醫(yī)院主營業(yè)務收入經(jīng)濟利益流入時間看收入的確認

廣義的收入是指企業(yè)銷售商品，提供勞務及讓渡資產(chǎn)使用權(quán)等日?；顒又行纬傻慕?jīng)濟利益的流入，不包括為第三方或客戶代收的款項[3]。醫(yī)院確認實現(xiàn)主營業(yè)務收入，也應滿足收入的基本條件：所有權(quán)上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給買方——病人，沒有保留與所有權(quán)有關(guān)的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施控制，與交易有關(guān)的經(jīng)濟利益能夠流入醫(yī)院，有關(guān)的收入和成本能夠可靠計量。

醫(yī)院對病人提供醫(yī)療服務的同時，并不能確定經(jīng)濟利益就一定能流入醫(yī)院。目前逐年增加的醫(yī)療糾紛、病人欠費逃逸、健康查體欠費、醫(yī)療保障費用拖欠撥付等情況就說明了這一問題。病人對提供的醫(yī)療服務不滿意或無力支付以及其它一些情況，都可能產(chǎn)生拒絕付款的現(xiàn)象，經(jīng)濟利益無法流入醫(yī)院，醫(yī)院收入無法實現(xiàn)。

醫(yī)院的社會責任決定醫(yī)院在某些情況下，即使沒有經(jīng)濟利益的流入，也要墊資為病人治療。在這種情況下，確定無法收到的收入，不符合收入確認原則。

因此，目前在醫(yī)療服務發(fā)生后即確認醫(yī)院收入的做法是欠妥當?shù)模浯罅酸t(yī)院收入，從而擴大了醫(yī)院結(jié)余，造成對醫(yī)院經(jīng)濟效益盲目的樂觀。

確認醫(yī)院收入最恰當?shù)臅r點，住院收入應在住院病人出院并且已結(jié)清醫(yī)療費用時確認收入最為恰當。在結(jié)清住院費用前，病人已對住院費用的總額、治療的明細項目及治療效果有了一個充分的了解，并且只要病人結(jié)清住院費用，說明病人已對醫(yī)院提供的醫(yī)療服務全部無條件接受，這一服務的風險及所在權(quán)才能說轉(zhuǎn)給了病人，收入中的經(jīng)濟利益才能夠流入醫(yī)院，這時才充分滿足了收入實現(xiàn)的條件，才能確認收入實現(xiàn)。

門診病人付費接受服務離開醫(yī)院后，就可以認為病人對服務效果滿意，經(jīng)濟利益已流入醫(yī)院，因此門診收入只有在病人支付醫(yī)療費用后才能確認收入，對門診掛賬病人由于其是否支付費用仍有不確定性，只有在其支付醫(yī)療費用后才能確認收入。

2、從醫(yī)院主營業(yè)務收入的特殊性看收入的確認

由于醫(yī)療服務的特殊性，醫(yī)院的主營業(yè)務收入的確認不但要滿足廣義的銷售收入確認的標準，還存在其特殊性。醫(yī)療服務產(chǎn)品的生產(chǎn)過程、交換過程和消費過程雖然是同時進行的，服務的提供者和服務的接受者在時間、地點上是同一的，但是醫(yī)護人員對病人進行檢查、診斷和治療后，并不像企業(yè)產(chǎn)品銷售出去后，已經(jīng)轉(zhuǎn)移了與產(chǎn)品所有權(quán)有關(guān)的主要報酬與風險，在病人康復結(jié)算醫(yī)療費用前，醫(yī)院對醫(yī)療服務的效果仍然具有“繼續(xù)管理權(quán)”，對相關(guān)醫(yī)療風險仍然負有責任；在暗含的醫(yī)療服務合同中，醫(yī)療服務過程中存在著特定的病人拒絕付款條款，只有在病人對醫(yī)療效果表示贊同并支付醫(yī)療費用后，醫(yī)院對醫(yī)療服務的“繼續(xù)管理權(quán)”才會終止，相關(guān)醫(yī)療風險才會消失，拒付條款才會失效，所以醫(yī)院主營業(yè)務收入應在醫(yī)療服務已經(jīng)提供，病人對醫(yī)院醫(yī)療服務全部無條件接受后，也就是在住院病人辦理完結(jié)算手續(xù)當日，門診病人支付完醫(yī)療費用的當日，確認收入實現(xiàn)。三、由收入、支出配比原則分析醫(yī)院支出的確認

配比性原則是根據(jù)收入與支出的內(nèi)在聯(lián)系，要求將一定時間內(nèi)的收入與為取得收入所發(fā)生的支出在同一期間進行確認和計量。醫(yī)院收入與支出確認、計量應按配比原則進行，它包括時間上的配比與因果上的配比兩部分。

1、醫(yī)院收入、支出在時間上的配比

醫(yī)院藥品、材料等成本的耗費，是根據(jù)月末藥房及材料倉庫的出庫情況進行匯總形成匯總表，財務部門以匯總表為依據(jù)進行支出確認的；醫(yī)療收入是在每天發(fā)生時由收款處、住院處匯總報財務部門記入收入的。醫(yī)療收入當日記入收入，醫(yī)療成本月末記入成本，造成收入與費用在時間上不配比，醫(yī)院收入與其成本在賬務中沒有及時形成對應關(guān)系，違背了醫(yī)院會計制度中收入、支出的配比性原則。要完善醫(yī)院收入、支出的配比，在計量時間上，要以病人結(jié)算費用確認收入時，對其消耗的可以直接區(qū)分計入病人費用的成本進行確認，月末將科室的間接成本計入支出實現(xiàn)收入支出的配比。

2、醫(yī)院收入、支出在數(shù)量上的配比

由于各種情況造成科室每月領用的材料，并不等于病人當月的實際消耗數(shù)量，造成醫(yī)療收入與同期記入的醫(yī)療成本在金額上不對應。面對這一情況，只有在病人進行醫(yī)療費用結(jié)算時根據(jù)病人的實際耗用列支成本，才符合收入、支出配比原則，才能加強科室對消耗的管理，提高醫(yī)院服務水平。

四、對醫(yī)院收入、支出核算的改進建議

為了準確計量醫(yī)院主營業(yè)務收入、支出，建議修改目前收入、支出會計處理過程，增加待攤、預提性質(zhì)的會計科目，在資產(chǎn)中增加“待確認醫(yī)療收入”，在負債中增加“待確認醫(yī)療支出”科目用于記錄已發(fā)生還未的確認的收入及已消耗還未確認的成本費用。兩者的差額即為醫(yī)院已發(fā)生尚未確認的凈收入或凈損失。在會計報表中單獨列示，用于反映已發(fā)生尚未確定的收入、支出。

其會計處理過程為：

1、住院病人：

入院交押金時：

借：現(xiàn)金/銀行存款

貸：預收醫(yī)療款

病人每日發(fā)生醫(yī)療費用待確認收入，支出時：

借：應收在院病人醫(yī)藥費

貸：待確認醫(yī)療收入

借：待確認醫(yī)療成本

貸：藥品——藥房藥品

庫存物資——各科領用衛(wèi)生材料

病人出院結(jié)算后：

借：預收醫(yī)療款

（銀行存款/現(xiàn)金）

貸：應收在院病人醫(yī)藥費

（銀行存款/現(xiàn)金）

確認實現(xiàn)收入：

借：待確認醫(yī)療收入

貸：醫(yī)療收入——治療收入等

藥品收入——西藥收入等

根據(jù)出院單據(jù)上的實際材料成本，確認收入中實現(xiàn)的成本費用：

借：醫(yī)療支出——日常公用支出——衛(wèi)生材料等

貸：待確認醫(yī)療成本

借：藥品支出——日常公用支出——藥品費

藥品進銷差價

貸：待確認醫(yī)療成本

2、門診病人：

根據(jù)每天的收入：

借：現(xiàn)金等

貸：醫(yī)療收入——治療收入等

藥品收入——西藥收入等

根據(jù)每天收入對應的成本費用：

借：醫(yī)療支出——日常公用支出——衛(wèi)生材料等

貸：庫存材料

借：藥品支出——日常公用支出——藥品費

藥品進銷差價

貸：藥品

對門診病人掛賬部分：

借：應收醫(yī)療款

貸：待確認醫(yī)療收入

借：待確認醫(yī)療成本

貸：藥品——藥房藥品

庫存物資——各科領用衛(wèi)生材料

病人結(jié)算后：

借：現(xiàn)金/銀行存款

貸：應收醫(yī)療款

借：待確認醫(yī)療收入

貸：醫(yī)療收入——治療收入等

藥品收入——西藥收入等

借：醫(yī)療支出——日常公用支出——衛(wèi)生材料等

貸：待確認醫(yī)療成本

借：藥品支出——日常公用支出——藥品費

藥品進銷差價

貸：待確認醫(yī)療成本

[1]、《醫(yī)院財務制度》、《醫(yī)院會計制度》學習輔導材料匯編山東省財政廳社保處、山東省衛(wèi)生廳計財處1999年

[2]、《醫(yī)院財務制度》、《醫(yī)院會計制度》學習輔導材料匯編山東省財政廳社保處、山東省衛(wèi)生廳計財處1999年

[3]、2005年注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導教材《會計》中國財政經(jīng)濟出版社2005年