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股權(quán)激勵(lì)的稅務(wù)籌劃范文第1篇

【關(guān)鍵詞】 股權(quán)激勵(lì)； 公司治理； 企業(yè)避稅

【中圖分類號】 F275.4 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2016）15-0118-05

一、引言

在現(xiàn)論中股權(quán)激勵(lì)被認(rèn)為是一種降低成本的有效手段，能同時(shí)對管理者進(jìn)行約束和激勵(lì)。通過管理層持股的方式將管理者的利益同股東的利益聯(lián)系在一起，減少了管理者出于自身利益而損害股東或公司利益的行為。這種利益的一致性很可能會(huì)影響管理者采取與以往不同的經(jīng)營政策，作出有利于自身利益同時(shí)也關(guān)系公司價(jià)值的決策。不少學(xué)者將股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃同企業(yè)管理決策聯(lián)系起來，研究發(fā)現(xiàn)與未實(shí)施管理層股權(quán)激勵(lì)的企業(yè)相比，對管理層實(shí)施股權(quán)激勵(lì)的企業(yè)表現(xiàn)出更明顯的盈余管理現(xiàn)象（肖淑芳等，2009；謝振蓮和呂聰慧，2011；張蕪和張建平，2015）[ 1-3 ]。

避稅行為在真實(shí)企業(yè)中的普遍存在一直是學(xué)術(shù)界和政府機(jī)構(gòu)關(guān)注的重點(diǎn)。王躍堂等（2009）[ 4 ]認(rèn)為大多數(shù)企業(yè)為了規(guī)避稅負(fù)成本而操作非應(yīng)稅項(xiàng)目損益，從而進(jìn)行盈余管理。然而，大多數(shù)學(xué)者在探討影響企業(yè)實(shí)施股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的因素時(shí)忽略了稅收的作用。一方面，股權(quán)激勵(lì)作為一種以股份支付的薪酬制度，必然會(huì)對企業(yè)實(shí)際所支付的稅負(fù)產(chǎn)生影響。另一方面，稅負(fù)作為企業(yè)一個(gè)重要的費(fèi)用支出項(xiàng)目，所得稅費(fèi)用的支出直接影響到企業(yè)當(dāng)年凈收益和股東利益。管理層股權(quán)激勵(lì)對管理者的最終激勵(lì)效果能夠通過企業(yè)凈利和市場價(jià)值體現(xiàn)，受自身利益的驅(qū)使，被授予股權(quán)激勵(lì)的管理者更多地關(guān)注于企業(yè)整體價(jià)值。在此背景下，管理層股權(quán)激勵(lì)同企業(yè)實(shí)際稅負(fù)的關(guān)系將更加密切和復(fù)雜，從避稅的角度考慮企業(yè)管理層股權(quán)激勵(lì)的偏好以及管理層股權(quán)激勵(lì)在關(guān)系中的表現(xiàn)和意義，也更值得研究。

新的股權(quán)激勵(lì)企業(yè)所得稅處理辦法的公布引起了對于企業(yè)股權(quán)激勵(lì)與稅收問題新的思考和探索?，F(xiàn)有的關(guān)于股權(quán)激勵(lì)和避稅的研究主要集中于個(gè)人所得稅與股權(quán)激勵(lì)的關(guān)系，而對企業(yè)避稅與股權(quán)激勵(lì)關(guān)系的研究較為分散，沒有顯著成果。本文結(jié)合理論分析開展實(shí)證研究，更具有說服力和實(shí)際意義，從企業(yè)避稅的角度加深了對管理層股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的理解和認(rèn)識(shí)。此外，關(guān)于管理層股權(quán)激勵(lì)對企業(yè)避稅的影響研究將擴(kuò)展企業(yè)避稅理論，為完善稅法提供依據(jù)，也對監(jiān)督機(jī)構(gòu)反避稅給予幫助。

二、理論分析與研究假設(shè)

雖然現(xiàn)有的關(guān)于企業(yè)薪酬體系對避稅行為的影響研究結(jié)果存在爭議，但是股權(quán)激勵(lì)的薪酬激勵(lì)形式將股權(quán)的資本收益反映在了管理者財(cái)富中。就管理層在企業(yè)避稅活動(dòng)中的地位而言，Slemrod（2005）[ 5 ]和Dyreng（2010）[ 6 ]都證實(shí)了與納稅籌劃有關(guān)的管理者相對于股東更能對企業(yè)納稅計(jì)劃進(jìn)行操控。管理層的高薪給了他們進(jìn)行主動(dòng)避稅的驅(qū)動(dòng)力，從而降低在財(cái)務(wù)報(bào)告中展現(xiàn)出來的實(shí)際有效稅率（Armstrong等，2012）[ 7 ]。這些學(xué)者都認(rèn)為管理層薪酬基于稅后收益的企業(yè)避稅越明顯，企業(yè)實(shí)際稅率越低。因?yàn)閷ζ髽I(yè)管理層來說，衡量其績效水平高低的一個(gè)主要指標(biāo)就是其為公司創(chuàng)造的經(jīng)濟(jì)價(jià)值，包括實(shí)際納稅額的現(xiàn)金支出占的比重，其中股權(quán)激勵(lì)對管理者的激勵(lì)效果更能鼓勵(lì)管理者采取措施提高稅后利潤，其中就包括納稅籌劃決策。

從理論角度看，管理層股權(quán)激勵(lì)作為一種協(xié)調(diào)所有者利益與管理者利益的交易手段，使得決策制定者在企業(yè)避稅過程中既顧及了自身利益，也包含了股東的意愿，解決了由于兩權(quán)分離導(dǎo)致的人與股東追求目標(biāo)和利益需求的不一致。對于未持有企業(yè)股份的管理者而言，由于未享受企業(yè)資本的剩余索取權(quán)，他們的經(jīng)濟(jì)收益來源與企業(yè)和股權(quán)價(jià)值無直接關(guān)聯(lián)，因此他們更傾向于保守的避稅活動(dòng)。而對于企業(yè)所有者而言，股價(jià)的波動(dòng)對他們的經(jīng)濟(jì)利益很有可能會(huì)產(chǎn)生較大影響，他們更希望管理者能提高稅后凈利，進(jìn)而吸引投資者，提升資本市場表現(xiàn)，從而提高股價(jià)和自己的資產(chǎn)價(jià)值。擁有剩余索取權(quán)的管理人員會(huì)產(chǎn)生同股東一致的避稅傾向，增加管理層持股水平能有效減少兩者的利益沖突。

就企業(yè)價(jià)值而言，合理避稅帶來的利益在一定程度和時(shí)期內(nèi)能增加企業(yè)價(jià)值。風(fēng)險(xiǎn)中立的股東為了提高自身利益而傾向于通過避稅增加企業(yè)凈收益和股價(jià)。就管理者而言，即使其業(yè)績表現(xiàn)同管理者薪酬關(guān)聯(lián)，稅后收益可能影響其自身收益，但由于存在避稅的監(jiān)管風(fēng)險(xiǎn)和懲罰風(fēng)險(xiǎn)，管理層可能傾向于保護(hù)自身的地位和穩(wěn)定的績效，并不愿意冒較大的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行避稅。這種情況導(dǎo)致了由委托引起的企業(yè)避稅活動(dòng)非稅成本，包括花費(fèi)在會(huì)計(jì)人員和稅務(wù)籌劃上的費(fèi)用和時(shí)間。Rego（2012）[ 8 ]認(rèn)為企業(yè)避稅的風(fēng)險(xiǎn)性成為了采用股權(quán)激勵(lì)的動(dòng)因。從避稅得到的好處是顯而易見的，稅費(fèi)的減少增加了企業(yè)現(xiàn)金流和稅后收益。但是避稅的風(fēng)險(xiǎn)性可能會(huì)造成未來稅務(wù)機(jī)關(guān)的罰款和投資者的負(fù)面評估。因此避稅動(dòng)機(jī)強(qiáng)烈的企業(yè)為了克服這種劣勢，更傾向于利用股權(quán)激勵(lì)刺激管理者降低企業(yè)當(dāng)期所得稅費(fèi)用。

綜上所述，研究認(rèn)為以股權(quán)為基礎(chǔ)的管理層激勵(lì)方式會(huì)促進(jìn)管理者從事具有風(fēng)險(xiǎn)性但是積極的避稅活動(dòng)，由此提出假設(shè)1。

假設(shè)1：管理層股權(quán)激勵(lì)水平越高，企業(yè)當(dāng)期有效稅率越低。

就不同的企業(yè)避稅衡量指標(biāo)來說，其反映的企業(yè)稅收規(guī)避內(nèi)涵不同。Hanlon（2010）[ 9 ]羅列了國外學(xué)者提出的各類企業(yè)避稅程度衡量指標(biāo)，其中有效稅率和會(huì)計(jì)稅收差異應(yīng)用較為普遍。Armstrong（2012）[ 7 ]等研究證實(shí)了實(shí)際有效稅率能有效反映企業(yè)避稅行為。就會(huì)計(jì)稅收差異而言，不少學(xué)者的實(shí)證結(jié)果表明這一指標(biāo)確實(shí)能夠反映企業(yè)對稅前收益的盈余管理和避稅的激進(jìn)性（Desai，2009；Wilson，2009）[ 10-11 ]。

戴德明（2006）[ 12 ]認(rèn)為由于我國稅收法規(guī)的繁雜性，不同行業(yè)、地區(qū)以及集團(tuán)公司內(nèi)部不同企業(yè)的適用稅率各有不同。國家對部分企業(yè)，如高新企業(yè)、農(nóng)林行業(yè)等的稅收優(yōu)惠政策直接減少了企業(yè)實(shí)際承擔(dān)的稅負(fù)，以及這類企業(yè)和股東進(jìn)行主動(dòng)避稅的動(dòng)機(jī)。相對其他企業(yè)而言，管理者即使被授予了股權(quán)激勵(lì)也沒有必要進(jìn)行激進(jìn)的避稅活動(dòng)。因此可以認(rèn)為，優(yōu)惠稅率的存在使得管理層持股對管理者避稅的刺激效果減弱，管理者在考慮自身利益和風(fēng)險(xiǎn)的情況下并不會(huì)產(chǎn)生同其他企業(yè)一樣強(qiáng)烈的避稅傾向。但當(dāng)股權(quán)激勵(lì)水平提高到一定程度后，股權(quán)激勵(lì)帶來的經(jīng)濟(jì)利益收入占管理層現(xiàn)金薪酬比重變得很大，稅收優(yōu)惠帶來的實(shí)際稅負(fù)的降低可能已經(jīng)不能滿足管理者隨之增長的利益需求，他們需要進(jìn)行更積極的避稅，以通過納稅籌劃和避稅活動(dòng)來提高企業(yè)價(jià)值，增加盈余和可分配利潤，提高擁有的股權(quán)價(jià)值。因此考慮到適用稅率對管理層股權(quán)激勵(lì)和企業(yè)避稅關(guān)系的影響，提出假設(shè)2。

假設(shè)2：加入適用稅率的影響因素后，管理層股權(quán)激勵(lì)與調(diào)整后有效稅率和會(huì)計(jì)稅收差異呈U型關(guān)系。

三、實(shí)證設(shè)計(jì)

（一）樣本選擇與數(shù)據(jù)來源

鑒于目前采用的企業(yè)所得稅法于2008年施行，結(jié)合我國股權(quán)分置改革時(shí)間，本文樣本數(shù)據(jù)采集自2008―2014年我國A股滬深兩市管理層持股信息的上市公司，并對樣本進(jìn)行如下篩選：（1）剔除金融類企業(yè)，因?yàn)槠浣M織結(jié)構(gòu)和財(cái)務(wù)特征同一般企業(yè)不同；（2）ST和*ST的公司由于在觀測期內(nèi)財(cái)務(wù)狀況異常，常常出現(xiàn)極值而被剔除；（3）剔除當(dāng)期所得稅費(fèi)用為負(fù)或零的年度樣本，這類企業(yè)無法估算實(shí)際稅率；（4）剔除部分變量計(jì)算中財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)缺失的企業(yè)。

數(shù)據(jù)采集自銳思數(shù)據(jù)庫，經(jīng)手工整理得到存在管理層持股的企業(yè)1 866個(gè)，剔除極端值后共獲得6 388個(gè)年觀測樣本。

（二）變量定義

1.管理層股權(quán)激勵(lì)的衡量

管理層持股是管理層股權(quán)激勵(lì)的主要形式，管理層從擁有的股份、可行權(quán)或已行權(quán)的股份中能得到收益，這一部分利益在薪酬體系中所占的比重恰好說明了股權(quán)激勵(lì)收益對管理人員的重要性。鑒于目前我國上市公司對管理層股權(quán)激勵(lì)數(shù)量和價(jià)值的披露主要在管理層持股數(shù)量的披露，股權(quán)激勵(lì)對管理者產(chǎn)生的激勵(lì)效果由這一激勵(lì)方式對其產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益來體現(xiàn)，所以研究借鑒Desai（2006）的做法，采用管理層股權(quán)激勵(lì)價(jià)值占其總薪酬比重來衡量，其中股權(quán)價(jià)值以公司股票價(jià)格變化1%時(shí)管理層持有和可行權(quán)股票價(jià)值變化來計(jì)算。因此管理層股權(quán)激勵(lì)（Mshare）最終計(jì)算公式為：

Mshare=（管理層持股數(shù)+可行權(quán)期權(quán)數(shù)）×股價(jià)×1%/[（管理層持股數(shù)+可行權(quán)期權(quán)數(shù)）×股價(jià)×1%+管理層總薪酬]

2.企業(yè)避稅的衡量

由于一般有效稅率無法反映利用權(quán)責(zé)發(fā)生制產(chǎn)生的延遲納稅行為，本文采用當(dāng)期有效稅率（current effective tax rate，ETR）來衡量企業(yè)當(dāng)期實(shí)際承擔(dān)的稅負(fù)所占稅前會(huì)計(jì)收入比重，計(jì)算公式為：當(dāng)期有效稅率ETR=（總所得稅費(fèi)用-遞延所得稅費(fèi)用）/稅前會(huì)計(jì)利潤。當(dāng)期有效稅率既包括本年度的所得稅，也考慮到了遞延所得稅因素對企業(yè)實(shí)際支付稅款的影響。

考慮到新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對部分企業(yè)有優(yōu)惠稅率，可能對企業(yè)避稅產(chǎn)生影響，因此借鑒王靜（2014）的方法，將當(dāng)期有效稅率進(jìn)行調(diào)整，即取適用稅率與當(dāng)期有效稅率的差額。用會(huì)計(jì)稅收差異衡量由于賬務(wù)處理和稅務(wù)處理不一致所產(chǎn)生的賬面稅收差異（Book-Tax Differences，BTD）。由于無法取得企業(yè)實(shí)際納稅申報(bào)單數(shù)據(jù)，本文根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)來估算這一差額。會(huì)計(jì)稅收差異根據(jù)Manzon（2002）的方法進(jìn)行衡量，計(jì)算公式為：

會(huì)計(jì)稅收差異=（稅前會(huì)計(jì)利潤-當(dāng)期所得稅費(fèi)用/適用稅率）/期初總資產(chǎn)

另外，本文考慮到數(shù)據(jù)的完整性，企業(yè)年底未披露適用稅率的以中期披露為準(zhǔn)，合并企業(yè)稅率以母公司披露稅率為實(shí)際稅率，并且除去了免征所得稅的企業(yè)。由此測度出的調(diào)整后的有效稅率（adj_ETR）和會(huì)計(jì)稅收差異越大，意味著越高的企業(yè)避稅程度。

3.控制變量的選取

由于企業(yè)避稅程度大小與企業(yè)規(guī)模、外部監(jiān)管、經(jīng)營收益、企業(yè)成長性有關(guān)，因此本文用企業(yè)規(guī)模和機(jī)構(gòu)投資者持股比例代表外部監(jiān)管力度，用資產(chǎn)收益率表示盈利能力，營業(yè)收入年增長率作為企業(yè)成長性水平的替代變量。而負(fù)債因?yàn)榫哂卸惗茏饔茫?fù)債率高的企業(yè)實(shí)際承擔(dān)的稅負(fù)低，會(huì)對企業(yè)避稅傾向產(chǎn)生影響，所以也將資產(chǎn)負(fù)債率作為控制變量。變量名稱與具體計(jì)算方法見表1。

（三）模型建立

四、實(shí)證結(jié)果與分析

（一）描述性統(tǒng)計(jì)

表2描述了存在管理層股權(quán)激勵(lì)的企業(yè)股權(quán)激勵(lì)水平、企業(yè)避稅程度和公司特征的總體情況。從管理層薪酬比重看，股權(quán)所占比重均值只有28.2%，大部分股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃的企業(yè)雖然已經(jīng)對管理層進(jìn)行股權(quán)激勵(lì)，但仍然以現(xiàn)金薪酬為主要激勵(lì)方式，且不同企業(yè)的管理層股權(quán)激勵(lì)水平相差較懸殊，股權(quán)激勵(lì)中值只有3.7%，與均值相差甚遠(yuǎn)，說明超過一半的企業(yè)管理層持股價(jià)值占薪酬的比重微乎其微。從企業(yè)避稅上看，企業(yè)當(dāng)期有效稅率均值只有20.1%，小于一般企業(yè)所得稅25%的水平，說明樣本企業(yè)普遍存在避稅現(xiàn)象，減少了稅前會(huì)計(jì)收益中實(shí)際所付稅款的比例。調(diào)整后有效稅率和會(huì)計(jì)稅收差異均值為負(fù)，說明加入適用稅率的因素后，企業(yè)避稅現(xiàn)象并不明顯，享受優(yōu)惠稅率的企業(yè)可能減少了避稅行為。從公司其他特征上看，企業(yè)規(guī)模相差較大，且大部分企業(yè)沒有達(dá)到均值水平，說明上市公司中大型企業(yè)只占少數(shù)，但對市場影響力較大。企業(yè)的負(fù)債比率均值是0.433，企業(yè)債務(wù)資產(chǎn)約占總資產(chǎn)的一半。從盈利狀況上看，股權(quán)激勵(lì)樣本企業(yè)的資產(chǎn)凈利率和營業(yè)收入增長率均值為正，但不同企業(yè)差異明顯，且大部分企業(yè)未達(dá)到均值水平。

（二）回歸分析

模型（1）的回歸結(jié)果如表3，管理層股權(quán)激勵(lì)對當(dāng)期有效稅率的回歸系數(shù)為-0.024，且在1%水平顯著，管理層股權(quán)激勵(lì)與企業(yè)當(dāng)期有效稅率呈負(fù)相關(guān)，說明在不考慮企業(yè)本身存在優(yōu)惠稅率的情況下，管理層股權(quán)激勵(lì)越多，企業(yè)實(shí)際稅負(fù)占會(huì)計(jì)盈余的比重越低，假設(shè)1成立。就控制變量對企業(yè)有效稅率的影響而言，在回歸模型中，企業(yè)規(guī)模和負(fù)債水平都與之呈正相關(guān)，且在1%和5%水平上顯著。企業(yè)資產(chǎn)規(guī)模越大，企業(yè)所面對的社會(huì)監(jiān)督和政府監(jiān)控越多，他們并不傾向于實(shí)行高的避稅決策。企業(yè)負(fù)債水平越高，企業(yè)有效稅率越高，說明財(cái)務(wù)杠桿稅盾效應(yīng)在一定程度上減少了企業(yè)避稅行為。其他影響因素對有效稅率雖產(chǎn)生影響但并不顯著，其中機(jī)構(gòu)投資者的影響與預(yù)期相反，可能是由于我國證券市場尚未完善，與國外現(xiàn)狀存在差異，機(jī)構(gòu)投資者還未能充分起到有效的外部監(jiān)督作用。

為了進(jìn)一步驗(yàn)證管理層股權(quán)激勵(lì)對企業(yè)避稅的影響作用，分別對模型（2）和模型（3）進(jìn)行了回歸，回歸結(jié)果見表4。

表4的回歸結(jié)果顯示模型（2）中股權(quán)激勵(lì)的回歸系數(shù)為-0.09，而股權(quán)激勵(lì)的二次項(xiàng)回歸系數(shù)為0.097，且分別在1%和5%水平顯著。類似的，模型（3）中股權(quán)激勵(lì)的回歸系數(shù)為-0.055，二次項(xiàng)回歸系數(shù)為0.064，且都在1%水平顯著。說明管理層股權(quán)激勵(lì)與調(diào)整后有效稅率和會(huì)計(jì)稅收差異均呈現(xiàn)U型關(guān)系，假設(shè)2得到驗(yàn)證。這一結(jié)果顯示，在將適用稅率加入衡量企業(yè)避稅程度的計(jì)算公式后，管理層股權(quán)激勵(lì)與企業(yè)避稅呈U型關(guān)系。此外，對股權(quán)激勵(lì)與兩者的回歸系數(shù)計(jì)算發(fā)現(xiàn)，管理層股權(quán)激勵(lì)水平分別達(dá)到0.46和0.43時(shí)成為模型（2）和模型（3）中U型的最低點(diǎn)。說明在0.45左右的股權(quán)激勵(lì)水平以下，考慮適用稅率的影響因素后，管理層股權(quán)激勵(lì)水平越高，企業(yè)避稅程度增大不明顯，甚至可能隨之減?。欢?.45以上，管理層股權(quán)激勵(lì)與企業(yè)避稅存在明顯正相關(guān)?？刂谱兞坎灰欢摗?/p>

實(shí)證結(jié)果表明，對管理層的股權(quán)激勵(lì)達(dá)到一定水平后，企業(yè)會(huì)享受到比適用稅率更低的實(shí)際有效稅率，且隨著股權(quán)激勵(lì)的增加，由會(huì)計(jì)確認(rèn)的企業(yè)收入與應(yīng)納稅收入差異也跟著變大。在較低的股權(quán)激勵(lì)水平下，企業(yè)調(diào)整后有效稅率和會(huì)計(jì)稅收差異雖然隨著管理層股權(quán)激勵(lì)的增加而下降，但這種結(jié)果可能是受到優(yōu)惠稅率的影響，在這類企業(yè)中適用稅率與有效稅率的差額以及納稅調(diào)整額的減少更多的是受到稅收優(yōu)惠的影響，而不是股權(quán)激勵(lì)對管理者的激勵(lì)。然而在相對較高的股權(quán)激勵(lì)下，政府對企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策也不能抵消股權(quán)激勵(lì)對管理者避稅傾向的刺激效果，且股權(quán)激勵(lì)所占薪酬比重越大，企業(yè)在納稅前進(jìn)行的盈余管理、應(yīng)納稅收入操縱越多，納稅調(diào)整額越大，企業(yè)避稅現(xiàn)象越明顯。優(yōu)惠稅率的存在降低了股權(quán)激勵(lì)引發(fā)的企業(yè)避稅。但當(dāng)管理層被授予的股權(quán)激勵(lì)達(dá)到一定程度時(shí)，管理層股權(quán)激勵(lì)與企業(yè)避稅的正相關(guān)關(guān)系仍然顯著。

（三）穩(wěn)健性檢驗(yàn)

我國國內(nèi)相關(guān)研究中對管理層股權(quán)激勵(lì)水平的衡量主要采用管理層持股數(shù)占企業(yè)總股本的比例來計(jì)算，為了驗(yàn)證本文對管理層股權(quán)激勵(lì)的衡量方法在回歸檢驗(yàn)中具有一定普遍性和可靠性，利用管理層持股比例替代股權(quán)激勵(lì)占總薪酬比重指標(biāo)，其余變量衡量方式不變，再次進(jìn)行了回歸分析，結(jié)果見表5，管理層股權(quán)激勵(lì)對當(dāng)期有效稅率、調(diào)整后有效稅率和會(huì)計(jì)稅收差異的影響與表3和表4的結(jié)果無實(shí)質(zhì)性差異。由此可見，本文在管理層股權(quán)激勵(lì)衡量指標(biāo)下的研究結(jié)果具有較強(qiáng)的穩(wěn)定性。

五、結(jié)論

實(shí)證結(jié)果表明，企業(yè)對管理層授予的股權(quán)激勵(lì)占薪酬比重越大，企業(yè)實(shí)際承擔(dān)的稅負(fù)占會(huì)計(jì)盈余比重越小，避稅活動(dòng)更積極。此外，管理層股權(quán)激勵(lì)與加入適用稅率后的企業(yè)避稅指標(biāo)呈U型關(guān)系。原因是較低的管理層持股對管理者進(jìn)行避稅的激勵(lì)作用可能會(huì)被企業(yè)本身享受到的優(yōu)惠稅率削弱甚至抵銷，因此管理者進(jìn)行企業(yè)避稅活動(dòng)的動(dòng)機(jī)并不明顯。實(shí)證結(jié)果表明企業(yè)享受到的優(yōu)惠稅率在一定程度上會(huì)改變企業(yè)避稅的傾向，但在較高股權(quán)激勵(lì)水平下，管理層股權(quán)激勵(lì)與企業(yè)避稅的正相關(guān)仍然成立。

本文的研究結(jié)果可以為企業(yè)合理的稅收籌劃提供重要依據(jù)，也可以為稅務(wù)部門提高納稅工作效率和反避稅提供參考。管理層持股比例大的企業(yè)應(yīng)該受到稅務(wù)機(jī)關(guān)更密切的關(guān)注和監(jiān)督，避免實(shí)際控制人為了自身利益進(jìn)行不合理的避稅及損害少數(shù)股東權(quán)益。相比于對股東的監(jiān)管，對企業(yè)內(nèi)部與稅務(wù)籌劃相關(guān)管理人員的監(jiān)管和懲戒制度更有效。

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股權(quán)激勵(lì)的稅務(wù)籌劃范文第2篇

摘要：員工薪酬激勵(lì)計(jì)劃有多種設(shè)計(jì)方式，且不同形式的薪酬激勵(lì)計(jì)劃涉及的稅務(wù)處理差異性較大，對凈收益的影響不可忽視。薪酬激勵(lì)要與稅務(wù)籌劃相結(jié)合，實(shí)現(xiàn)薪酬效能最大化。文章研究表明年薪制、隱形福利、股票回購取代持股分紅等都可以有效降低企業(yè)和員工的稅收負(fù)擔(dān)，更有效地激勵(lì)員工。

關(guān)鍵詞：員工管理；薪酬激勵(lì)；稅務(wù)籌劃

一、導(dǎo)言

隨著市場競爭日趨激烈，企業(yè)運(yùn)營隨時(shí)面臨挑戰(zhàn)，增強(qiáng)對企業(yè)員工的管理逐漸成為增強(qiáng)企業(yè)競爭力的主要方式。企業(yè)薪酬是整個(gè)公司生存和發(fā)展的杠桿，薪酬激勵(lì)計(jì)劃也成為企業(yè)人力資源管理和人才激勵(lì)機(jī)制的關(guān)鍵部分，成功的薪酬激勵(lì)計(jì)劃可以吸引和留住企業(yè)優(yōu)秀人才，激發(fā)管理者和員工的積極性和創(chuàng)造性，使企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益和經(jīng)營管理水平得到提升。然而，企業(yè)設(shè)計(jì)員工薪酬激勵(lì)計(jì)劃有時(shí)也忽略了納稅的問題，以致員工凈收益未達(dá)到預(yù)期水平，激勵(lì)效果大打折扣。文章對于員工薪酬激勵(lì)計(jì)劃方式的稅務(wù)籌劃進(jìn)行了初步探討，使薪酬激勵(lì)和稅務(wù)籌劃相結(jié)合，實(shí)現(xiàn)薪酬效能最大化，具有較大的理論價(jià)值和較強(qiáng)的現(xiàn)實(shí)意義。

二、員工薪酬激勵(lì)計(jì)劃方式

（一）獎(jiǎng)金。員工超額勞動(dòng)部分和勞動(dòng)績效突出部分可以通過支付相應(yīng)的貨幣獎(jiǎng)勵(lì)，使員工的勞動(dòng)效率和工作質(zhì)量得到提高，這是薪酬激勵(lì)主要方式，被稱為獎(jiǎng)金。計(jì)時(shí)、計(jì)件工資的不足能夠被獎(jiǎng)金很好的補(bǔ)足，因?yàn)閱T工的實(shí)際勞動(dòng)差別能夠被較為靈活地通過獎(jiǎng)金來反映。獎(jiǎng)金作為補(bǔ)充，對于提高生產(chǎn)質(zhì)量、節(jié)約材料經(jīng)費(fèi)等成本和改進(jìn)革新技術(shù)等起著舉足輕重的作用。獎(jiǎng)金可以根據(jù)企業(yè)利潤、產(chǎn)量、銷量以及成本節(jié)約量等標(biāo)準(zhǔn)計(jì)提，使用計(jì)分法或者系數(shù)法將獎(jiǎng)金分配到個(gè)人手中。

（二）股票、期權(quán)等員工持股計(jì)劃。員工持股計(jì)劃則是一種更為長期的績效獎(jiǎng)勵(lì)計(jì)劃，它允許本公司股票或者期權(quán)為公司員工持有，從而使員工獲得激勵(lì)。實(shí)際操作中，公司的部分股權(quán)先由企業(yè)員工出資認(rèn)購，再被委托給員工持股會(huì)進(jìn)行管理和后續(xù)運(yùn)作，進(jìn)入董事會(huì)參與表決和分紅。由此，將企業(yè)經(jīng)營與個(gè)人獲益綁定，實(shí)現(xiàn)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的交融。

（三）年薪制。年薪制指的是按照企業(yè)年度生產(chǎn)經(jīng)營的業(yè)績來核算經(jīng)營者薪酬的分配方式。年薪制由基本年薪與風(fēng)險(xiǎn)年薪構(gòu)成，它與其他薪酬制的不同之處在于將經(jīng)營者的獲利同經(jīng)營者的責(zé)任與貢獻(xiàn)緊密聯(lián)系，有助于使企業(yè)經(jīng)營者收入市場化。

三、員工薪酬激勵(lì)計(jì)劃的稅務(wù)籌劃探索

為了增強(qiáng)理論闡述的明晰性，文章將通過案例的形式進(jìn)行更深入的分析，以得出在不同的薪酬激勵(lì)計(jì)劃下經(jīng)營者的稅后凈收益。

例：Y公司在2013年度支付給經(jīng)營者的薪酬為500 000元，公司給出了如下四種支付方式，分別是：“工資+獎(jiǎng)金”制、績效工資、年薪制及股權(quán)制度。接下來分別對以上四種薪酬激勵(lì)計(jì)劃進(jìn)行納稅分析。

（一）發(fā)放季度獎(jiǎng)金。若月基本工資10000 元，年工資120000 元，每季度獎(jiǎng)金95000 元，共計(jì)380000元。根據(jù)個(gè)人所得稅法及其實(shí)施條例的規(guī)定，公司員工的各項(xiàng)獎(jiǎng)金需要依法納稅。

根據(jù)稅法得： [（10000-3500）×25%-1005] ×8+[（10000+95000-3500）×25%-1005] ×4=102440（元）

稅后凈收益為：500000-102440=397560（元）

（二）持有股票分紅。若月基本工資10000元，公司的高層管理者擁有該公司20萬股股票，享有股利分配權(quán)，參與公司稅后利潤分配，股息為1.9元/股，該部分激勵(lì)也需繳納稅負(fù)。

基本工資全年應(yīng)納個(gè)人所得稅為：[（10000-3500）25%-1005]12=7440（元）

股息應(yīng)納個(gè)人所得稅為：1.9×200000×10%=38000（元）

將以上三種薪酬激勵(lì)方式的稅負(fù)情況歸納在一張表中（見表1），可以發(fā)現(xiàn)實(shí)行股票分紅的薪酬激勵(lì)方式，個(gè)人稅后凈收益最大，遠(yuǎn)超過其他兩種薪酬激勵(lì)方式。但由于股票分紅前還繳納了企業(yè)所得稅，其實(shí)際稅負(fù)最重為：45440 +126666.7=172106.7（元），在剩下的兩種薪酬激勵(lì)方式中，實(shí)行年薪制優(yōu)于發(fā)放季度獎(jiǎng)金。

四、薪酬激勵(lì)計(jì)劃的納稅籌劃啟示

（一）將傳統(tǒng)的獎(jiǎng)金式激勵(lì)法逐步轉(zhuǎn)化為年薪制激勵(lì)。傳統(tǒng)的獎(jiǎng)金式激勵(lì)雖然比較直接，能在激發(fā)員工主動(dòng)性上有一定的作用，但由于要繳納稅負(fù)，以致員工凈收益未達(dá)到預(yù)期水平，從而激勵(lì)效果大打折扣。若企業(yè)實(shí)行年薪制的方式來激勵(lì)員工，員工應(yīng)交稅負(fù)比發(fā)放獎(jiǎng)金要輕。

（二）將員工貨幣收入式激勵(lì)轉(zhuǎn)化為公共福利式激勵(lì)。毫無疑義，在維持實(shí)際收入的前提下，將貨幣性收入轉(zhuǎn)化為公共福利收入是一種減輕員工稅負(fù)的極佳方案。具體的做法：第一，增加員工的一般福利，比如增加企業(yè)員工的差旅費(fèi)報(bào)銷額度、提高企業(yè)員工的住房補(bǔ)貼、增加企業(yè)元的午餐補(bǔ)助等；第二，合理增加法定福利，如使員工的工資薪金轉(zhuǎn)化為住房公積金存款，充分適用法定福利稅前扣除的比例標(biāo)準(zhǔn)。

（三）將員工持股分紅式激勵(lì)轉(zhuǎn)化為股票回購式激勵(lì)。通過Y公司的案例分析我們可以得到：由員工持有股票分紅的激勵(lì)方式是一種稅后利潤分配方式，該方式的稅負(fù)比較重。因此，在實(shí)際操作中企業(yè)管理者可以嘗試用股票回購的激勵(lì)方式代替?zhèn)鹘y(tǒng)的股利分配激勵(lì)方式（股利所得要繳納10%的個(gè)人所得稅，而股票在二級市場轉(zhuǎn)讓所得暫免征稅）。（作者單位：福州大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理研究學(xué)院）

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股權(quán)激勵(lì)的稅務(wù)籌劃范文第3篇

下面對當(dāng)前我國上市公司，主用的薪酬激勵(lì)體系的稅收問題和籌劃思路，逐一進(jìn)行分析。

一、業(yè)績股票激勵(lì)模式的稅收問題分析

業(yè)績股票是股權(quán)激勵(lì)的一種典型模式，指在年初確定一個(gè)較為合理的業(yè)績目標(biāo)，如果激勵(lì)對象到年末時(shí)達(dá)到預(yù)定的目標(biāo)，則公司授予其一定數(shù)量的股票或提取一定的獎(jiǎng)勵(lì)基金購買公司股票。業(yè)績股票的流通變現(xiàn)通常有時(shí)間和數(shù)量限制。激勵(lì)對象在以后的若干年內(nèi)經(jīng)業(yè)績考核通過后可以獲準(zhǔn)兌現(xiàn)規(guī)定比例的業(yè)績股票，如果未能通過業(yè)績考核或出現(xiàn)有損公司的行為、非正常離任等情況，則其未兌現(xiàn)部分的業(yè)績股票將被取消。

按照我國《個(gè)人所得稅法》的規(guī)定，個(gè)人取得的應(yīng)納稅所得，包括現(xiàn)金、實(shí)物和有價(jià)證券。所得為有價(jià)證券的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)票面價(jià)格和市場價(jià)格核定應(yīng)納稅所得額。

在業(yè)績股票激勵(lì)模式下，第一，如果公司核心員工得到公司授予其一定數(shù)量的股票，如為干股，即僅根據(jù)所授予的股份參與分紅的權(quán)利，在干股的授予當(dāng)期，核心員工不用確認(rèn)工資薪金所得的實(shí)現(xiàn)；待到公司分紅時(shí)，確認(rèn)紅利所得的實(shí)現(xiàn)，按20%的稅率由公司代扣代繳。自2005年6月13日起，對個(gè)人投資者從上市公司取得的股息紅利所得，暫減按50％計(jì)入個(gè)人應(yīng)納稅所得額，依照現(xiàn)行稅法規(guī)定計(jì)征個(gè)人所得稅。第二，如果公司核心員工得到公司授予其一定數(shù)量的股票，如為擁有表決權(quán)的，暫時(shí)封存的股票，在股票授予的當(dāng)期，被授予人應(yīng)按照不低于每股凈資產(chǎn)的股票當(dāng)前市價(jià)，確認(rèn)工資薪金所得的實(shí)現(xiàn)。由于業(yè)績股票具有年薪或年終獎(jiǎng)金的雙重性質(zhì)，實(shí)務(wù)中可以根據(jù)現(xiàn)行稅收政策進(jìn)行稅收籌劃安排；待到公司分紅時(shí)，確認(rèn)紅利所得的實(shí)現(xiàn)，按20%的稅率由公司代扣代繳。第三，如果授予人將所持有的股票流通變現(xiàn)，則在變現(xiàn)的當(dāng)天確認(rèn)財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，我國目前對個(gè)人買賣境內(nèi)上市公司股票的差價(jià)收入暫免征收個(gè)人所得稅；對個(gè)人轉(zhuǎn)讓境外上市公司的股票而取得的所得，應(yīng)按稅法的規(guī)定計(jì)算應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納稅額，依法繳納稅款。

二、股票增值激勵(lì)模式的稅收問題分析

股票增值權(quán)是指公司給予激勵(lì)對象一種權(quán)利：經(jīng)營者可以在規(guī)定時(shí)間內(nèi)獲得規(guī)定數(shù)量的股票股價(jià)上升所帶來的收益，但不擁有這些股票的所有權(quán)，自然也不擁有表決權(quán)、配股權(quán)。按照合同的具體規(guī)定，股票增值權(quán)的實(shí)現(xiàn)可以是全額兌現(xiàn)，也可以是部分兌現(xiàn)。另外，股票增值權(quán)的實(shí)施可以是用現(xiàn)金實(shí)施，也可以折合成股票來加以實(shí)施，還可以是現(xiàn)金和股票形式的組合。

第一，公司員工獲取股票增值權(quán)時(shí)，因其沒有收益的實(shí)現(xiàn)，不用確認(rèn)所得的實(shí)現(xiàn)。第二，當(dāng)公司員工獲取的股票增值權(quán)實(shí)現(xiàn)時(shí)，根據(jù)實(shí)現(xiàn)方式，確認(rèn)“工資薪金”所得的實(shí)現(xiàn)，由于股票增值權(quán)的實(shí)現(xiàn)具有年薪或年終獎(jiǎng)金的雙重性質(zhì)，實(shí)務(wù)中可以根據(jù)現(xiàn)行稅收政策進(jìn)行稅收籌劃安排。由于可以設(shè)計(jì)兌現(xiàn)的比例，進(jìn)而可以根據(jù)不同員工的收入特性，進(jìn)行稅收籌劃的安排；另外，股票增值權(quán)的實(shí)施可以是用現(xiàn)金實(shí)施，也可以折合成股票來加以實(shí)施，還可以是現(xiàn)金和股票形式的組合。

1．如以現(xiàn)金實(shí)施，則應(yīng)在實(shí)施的當(dāng)天確認(rèn)“工資薪金”所得的實(shí)現(xiàn)，按國稅發(fā)[2005]9號文的規(guī)定計(jì)繳個(gè)人所得稅。即便如此此方案的稅負(fù)仍然比較高，員工的稅后所得較低。

2．如折合成股票來加以實(shí)施。則應(yīng)在實(shí)施的當(dāng)天按股票的市場價(jià)格，按“工資薪金”所得確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，計(jì)繳個(gè)人所得稅，稅負(fù)較高，員工的稅后所得較低；但該員工買賣境內(nèi)上市公司股票的差價(jià)收入暫免征收個(gè)人所得稅，可以彌補(bǔ)一部分稅金支出，提高員工的稅后所得。

3．如以現(xiàn)金和股票的組合形式實(shí)施，則可以大大提高稅收籌劃的適應(yīng)性。

三、股票期權(quán)激勵(lì)模式的稅收問題分析

股票期權(quán)作為公司給予經(jīng)理人員購買本公司股票的選擇權(quán)，是公司長期激勵(lì)制度的一種。持有這種權(quán)利的人員可以按約定的價(jià)格和數(shù)量在受權(quán)以后的約定時(shí)間內(nèi)購買股票，并有權(quán)在一定時(shí)間后將所購的股票在股市上出售，但股票期權(quán)本身不可轉(zhuǎn)讓。

在股票期權(quán)激勵(lì)模式下，按財(cái)稅[2005]35號文的規(guī)定計(jì)繳個(gè)人所得稅。由于在股票期權(quán)激勵(lì)模式下，收入的實(shí)現(xiàn)時(shí)間，實(shí)現(xiàn)水平取決于“行權(quán)日”、“行權(quán)日股票市價(jià)”和“授予價(jià)”的設(shè)計(jì)，稅收籌劃的空間較大。公司可以選擇有利的“行權(quán)日”、“行權(quán)日股票市價(jià)”和“授予價(jià)”進(jìn)行籌劃。

四、虛擬股票激勵(lì)模式的稅收問題分析

虛擬股票是指公司授予激勵(lì)對象一種“虛擬”的股票，激勵(lì)對象可以據(jù)此享受一定數(shù)量的分紅權(quán)和股價(jià)升值收益，此時(shí)的收入即未來股價(jià)與當(dāng)前股價(jià)的差價(jià)，但沒有所有權(quán)，沒有表決權(quán)，不能轉(zhuǎn)讓和出售，在離開企業(yè)時(shí)自動(dòng)失效。

由于虛擬股票實(shí)質(zhì)上是一種獎(jiǎng)金的延期支付，虛擬股票兌現(xiàn)人應(yīng)于兌現(xiàn)當(dāng)天按其實(shí)際取得的收益全額應(yīng)按“工資、薪金所得”適用的規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

五、業(yè)績單位激勵(lì)模式的稅收問題分析

業(yè)績單位模式與業(yè)績股票模式完全相同，只是價(jià)值支付方式有差異，受讓人得到的是現(xiàn)金，而不是股票。在現(xiàn)有施行業(yè)績股票激勵(lì)模式的上市公司中，有部分企業(yè)由于對國內(nèi)二級市場走勢并不看好，將激勵(lì)模式從業(yè)績股票改為業(yè)績單位的也有一些。相比而言，業(yè)績單位減少了股價(jià)的影響。

在業(yè)績單位激勵(lì)模式下，由于高層管理人員的收入是現(xiàn)金，應(yīng)在收入現(xiàn)金的當(dāng)期按國稅發(fā)[2005]9號文的規(guī)定，計(jì)繳納個(gè)人所得稅?？梢姌I(yè)績單位激勵(lì)模式的稅收籌劃的空間比較小。

六、經(jīng)營者持股激勵(lì)模式的稅收問題分析

經(jīng)營者持股，即管理層持有一定數(shù)量的本公司股票并進(jìn)行一定期限的鎖定。這些股票的來源由公司無償贈(zèng)送給受益人；由公司補(bǔ)貼、受益人購買；公司強(qiáng)行要求受益人自行出資購買。激勵(lì)對象在擁有公司股票后，成為自身經(jīng)營企業(yè)的股東，與企業(yè)共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，共享收益。國內(nèi)公司實(shí)行經(jīng)營者持股，通常是公司以低價(jià)方式補(bǔ)貼受益人購買本公司的股票，或者直接規(guī)定經(jīng)營層自行出資購買。

在經(jīng)營者持股激勵(lì)模式下，第一，如果采用公司無償贈(zèng)送給受益人方式，按個(gè)人所得稅法的規(guī)定，凡個(gè)人取得與任職或者受雇有關(guān)的其他所得，一律屬于“工資、薪金所得”。因此，受贈(zèng)人應(yīng)于股票登記日，按股票面值或股票市價(jià)孰高原則，確認(rèn)工資、薪金所得的實(shí)現(xiàn)，按國稅發(fā)[2005]9號規(guī)定，計(jì)繳納個(gè)人所得稅。第二，如果采用先由公司補(bǔ)貼，受益人再行購買的方式，按照國稅發(fā)[1998]9號文的規(guī)定，應(yīng)在雇員實(shí)際認(rèn)購股票等有價(jià)證券時(shí)，受益人從其雇主取得的折扣或補(bǔ)貼按工資、薪金所得計(jì)繳納個(gè)人所得稅。在認(rèn)購股票再行轉(zhuǎn)讓所取得的所得，暫免征收個(gè)人所得稅。不過在折扣或補(bǔ)貼較多時(shí)，可自其實(shí)際認(rèn)購股票的當(dāng)月起，在不超過6個(gè)月的期限內(nèi)平均分月計(jì)入工資、薪金所得計(jì)算繳納個(gè)人所得稅?！憋@然該方式的稅收負(fù)擔(dān)較輕。第三，如果采用受益人自行出資購買方式，只有公司分紅時(shí)，按“利息，紅利、股利”所得計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。

可見經(jīng)營者持股激勵(lì)模式的稅收籌劃的空間比較大。

七、延期支付激勵(lì)模式的稅收問題分析

延期支付，是指公司將管理層的部分薪酬，特別是年度獎(jiǎng)金、股權(quán)激勵(lì)收入等按當(dāng)日公司股票市場價(jià)格折算成股票數(shù)量，存入公司為管理層人員單獨(dú)設(shè)立的延期支付賬戶。在既定的期限后或在該高級管理人員退休以后，再以公司的股票形式或根據(jù)期滿時(shí)的股票市場價(jià)格以現(xiàn)金方式支付給激勵(lì)對象。

在延期支付模式下，只有在激勵(lì)對象收到延期支付的薪酬時(shí)，確認(rèn)所得的實(shí)現(xiàn)，按“工資、薪金所得”適用的規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。由于國稅發(fā)[2005]9號文規(guī)定的計(jì)稅辦法在一年中只能采用一次，所以在延期支付的當(dāng)期，最好創(chuàng)造條件適用國稅發(fā)[2005]9號文規(guī)定的計(jì)稅辦法，否則激勵(lì)對象的稅負(fù)會(huì)比較高，將大大降低激勵(lì)對象的稅后所得?？梢娧悠谥Ц都?lì)模式的稅負(fù)一般較高，稅收籌劃的空間較小。

八、員工持股激勵(lì)模式的稅收問題分析

員工持股的方式通常有兩種：一是通過信托基金組織，用計(jì)劃實(shí)施免稅的那部分利潤回購現(xiàn)有股東手中的股票，然后再把信托基金組織買回的股票重新分配給員工；二是一次性購買原股東的股票，企業(yè)建立工人信托基金組織并回購原股東手中的股票?；刭徍笤徠弊鲝U，企業(yè)逐漸按制定的員工持股計(jì)劃向員工出售股票。

股權(quán)激勵(lì)的稅務(wù)籌劃范文第4篇

關(guān)鍵詞：涉稅風(fēng)險(xiǎn)；稅收籌劃；防范策略

中圖分類號：F810.42　文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A　文章編號：1000-176X(2010)04-0091-05

國家稅務(wù)總局2009年5月頒布了《大企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理指引(試行)》，其目的在于指導(dǎo)大企業(yè)開展稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理，防范稅務(wù)違法行為。企業(yè)做大做強(qiáng)，稅收策略成為企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略管理中重要的、關(guān)鍵的因素。稅收籌劃是十分復(fù)雜的專業(yè)技術(shù)，在給企業(yè)帶來稅收利益的同時(shí)也蘊(yùn)含著涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

一、稅收籌劃涉稅風(fēng)險(xiǎn)的界定

稅收籌劃是指納稅人在不違反稅收法律、法規(guī)的前提下，按照稅收法律規(guī)定，對企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營、投資、理財(cái)和組織結(jié)構(gòu)設(shè)置等經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或行為中的涉稅事項(xiàng)，在存在兩個(gè)或兩個(gè)以上納稅方案進(jìn)行事前選擇和規(guī)劃，利用稅法給予的對自己有利、可以選擇的優(yōu)惠政策和稅收彈性空間，選擇合適的納稅方法，為實(shí)現(xiàn)最小合理納稅而進(jìn)行的設(shè)計(jì)和運(yùn)籌，最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤最大化和企業(yè)價(jià)值最大化的一種行為。稅收籌劃是經(jīng)濟(jì)環(huán)境和稅收環(huán)境的伴生物，納稅人經(jīng)營環(huán)境存在的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，以及稅法隨經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化不斷調(diào)整及本質(zhì)具有的“剛性”，決定了納稅人進(jìn)行稅收籌劃時(shí)存在一定的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，表現(xiàn)為籌劃方案失敗、籌劃目標(biāo)落空、偷逃稅罪的認(rèn)定以及由此而發(fā)生的各種損失和成本的可能性。因-而，稅收籌劃涉稅風(fēng)險(xiǎn)是指企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的涉稅行為因未能正確有效遵守稅法規(guī)定，而導(dǎo)致企業(yè)未來利益的可能損失。

二、稅收籌劃涉稅風(fēng)險(xiǎn)的成因

1.企業(yè)邊界模糊化趨勢

企業(yè)邊界是指企業(yè)以其核心能力為基礎(chǔ)，在與市場的相互作用過程中形成的經(jīng)營范圍和經(jīng)營規(guī)模；規(guī)模經(jīng)濟(jì)在于降低單位產(chǎn)出成本，而范圍經(jīng)濟(jì)在于突出核心能力專業(yè)化生產(chǎn)的同時(shí)，兼顧各項(xiàng)活動(dòng)的多樣化，多項(xiàng)活動(dòng)共享一種核心專長，從而導(dǎo)致各項(xiàng)活動(dòng)費(fèi)用的降低和經(jīng)濟(jì)效益的提高。隨著科技進(jìn)步的加快，以及經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展，企業(yè)組織所面臨的環(huán)境日益動(dòng)態(tài)化，在新的條件下，企業(yè)邊界更是表現(xiàn)出動(dòng)態(tài)變化的趨勢。

(1)職工培訓(xùn)費(fèi)用――工資薪金的彈性標(biāo)準(zhǔn)引發(fā)稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)

企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的職工培訓(xùn)費(fèi)用(職工教育經(jīng)費(fèi)支出)，不超過工資薪金總額的2.5％的部分準(zhǔn)予扣除；超過部分準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。按照此規(guī)定，企業(yè)稅前扣除的職工培訓(xùn)費(fèi)用，受合理薪金總額的限制。而合理薪金總額的確定按照國家稅務(wù)總局國稅函[2009]3號關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知，稅務(wù)機(jī)關(guān)按照“企業(yè)制定了較為規(guī)范的員工工資薪金制度、企業(yè)所制定的工資薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平、企業(yè)在一定時(shí)期所發(fā)放的工資薪金是相對固定的、工資薪金的調(diào)整是有序進(jìn)行的以及企業(yè)對實(shí)際發(fā)放的工資薪金已依法履行了代扣代繳個(gè)人所得稅義務(wù)”的原則對工資薪金的合理性進(jìn)行確認(rèn)，由于確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的彈性，則可能存在征納稅雙方對工資薪金總額確認(rèn)的差異，進(jìn)而導(dǎo)致以此為基礎(chǔ)確定的職工培訓(xùn)費(fèi)用的差異，使企業(yè)發(fā)生的職工培訓(xùn)費(fèi)用在發(fā)生當(dāng)期不能完全扣除，帶來邊際成本的風(fēng)險(xiǎn)。

(2)期權(quán)激勵(lì)計(jì)劃――權(quán)益工具按未來價(jià)值(公允價(jià)值)計(jì)量引發(fā)稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)

企業(yè)實(shí)施股權(quán)激勵(lì)，又稱股份支付，包括權(quán)益結(jié)算的股份支付(含上市公司回購股票的職工期權(quán)激勵(lì))和現(xiàn)金股票增值權(quán)的股份支付。股份支付交易與企業(yè)同其職工間其他類型薪酬的最大不同：一是交易對價(jià)或其定價(jià)與企業(yè)自身權(quán)益工具未來的價(jià)值密切相關(guān)，即股份支付中金額高低取決于結(jié)算時(shí)企業(yè)自身權(quán)益工具的公允價(jià)值；二是具備完整、有效的股份支付協(xié)議。

一般而言，企業(yè)在股份支付協(xié)議中約定員工在企業(yè)服務(wù)要達(dá)到的最低盈利目標(biāo)或銷售目標(biāo)或上市公司股價(jià)上升至何種水平，當(dāng)條件符合時(shí)，企業(yè)在員工服務(wù)的等待期內(nèi)每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，對于授予的存在活躍市場的期權(quán)的權(quán)益性股份支付，按授予日權(quán)益工具的公允價(jià)值計(jì)入成本費(fèi)用及資本公積，對于授予的不存在活躍市場的期權(quán)的權(quán)益性股份支付，按期權(quán)定價(jià)模型等確定的公允價(jià)值計(jì)人成本費(fèi)用和資本公積；對于現(xiàn)金增值股票的股份支付，在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日按權(quán)益工具的公允價(jià)值重新計(jì)量權(quán)益工具的價(jià)值，并計(jì)入成本費(fèi)用和應(yīng)付職工薪酬，行權(quán)日后公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”。

期權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，由于未開征資本利得稅，就稅法而言應(yīng)視為屬工資薪金涉稅事項(xiàng)，不僅涉及企業(yè)所得稅問題，而且涉及企業(yè)代扣代繳個(gè)人所得稅問題。在企業(yè)進(jìn)行所收籌劃時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)主要來自于不存在活躍市場的期權(quán)等權(quán)益工具公允價(jià)值確定的因素，包括期權(quán)的行權(quán)價(jià)格、期權(quán)的有效期、標(biāo)的股份的現(xiàn)行價(jià)格、股價(jià)預(yù)計(jì)波動(dòng)率、股份的預(yù)計(jì)股利和期權(quán)有效期內(nèi)的無風(fēng)險(xiǎn)利率等，特別是股價(jià)預(yù)計(jì)波動(dòng)率和股份的預(yù)計(jì)股利，需要一定的專業(yè)理論知識(shí)，而大多數(shù)企業(yè)往往缺乏這方面的專業(yè)知識(shí)。除此之外，還在于稅法在行權(quán)日確認(rèn)工資薪金的扣除，企業(yè)基于權(quán)責(zé)發(fā)生制計(jì)賬基礎(chǔ)，在服務(wù)的等待期內(nèi)分期確認(rèn)股份支付，由此帶來確認(rèn)時(shí)點(diǎn)差異風(fēng)險(xiǎn)。

(3)吸收合并――目標(biāo)公司的道德因素及虧損引發(fā)稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)

企業(yè)通過吸收合并方式進(jìn)行企業(yè)邊界的擴(kuò)張，稅收上主要表現(xiàn)為稅收環(huán)境和稅收要素的改變，如稅率、納稅地點(diǎn)、納稅時(shí)間、納稅環(huán)節(jié)和納稅主體等，其主要目的在于享受一定的稅收優(yōu)惠政策，更多的企業(yè)在于利用被合并企業(yè)虧損彌補(bǔ)政策。按照合并方與被合并方在合并前是否同受一方控制，合并分為同一控制下的企業(yè)合并與非同一控制下的企業(yè)合并。根據(jù)財(cái)稅[2009]59號《關(guān)于企業(yè)債務(wù)重組企業(yè)所得稅若干問題的通知》中規(guī)定：“合并企業(yè)應(yīng)按公允價(jià)值確定被合并企業(yè)各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，同時(shí)被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)”，由此導(dǎo)致同一控制下企業(yè)吸收和合并在進(jìn)行所得稅籌劃時(shí)需要將按原合并時(shí)點(diǎn)被合并企業(yè)合并資產(chǎn)和負(fù)債賬面價(jià)值按公允價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，以便確定成本費(fèi)用，而公允價(jià)值的確定受評估標(biāo)準(zhǔn)和評估方式的影響，被合并方虧損(合并差額)直接沖抵合并企業(yè)股東權(quán)益；而非統(tǒng)一控制下吸收合并，支付對價(jià)大于被合并方合并日凈資產(chǎn)的差額確認(rèn)為商譽(yù)，不得從以后各期收入中收回，企業(yè)處置時(shí)直接從處置凈收益中扣除，因而存在喪失貨幣資金時(shí)間價(jià)值風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)目標(biāo)公司欠稅、偷稅事項(xiàng)引發(fā)因第三人行為導(dǎo)致的稅收籌劃涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

(4)跨區(qū)經(jīng)營――公共權(quán)力約束引發(fā)稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)

企業(yè)邊界模糊化趨勢，打破了區(qū)域邊界，為跨區(qū)經(jīng)營提供了條件。但公共權(quán)力具有對企業(yè)的強(qiáng)制約束力。市場經(jīng)濟(jì)條件下的政府不直接干預(yù)

在公序良俗范圍內(nèi)運(yùn)作的企業(yè)行為，但不能排除政府對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的個(gè)量調(diào)控。企業(yè)既要承受政府的行政手段，也要面對經(jīng)濟(jì)手段和法律手段；既要關(guān)注政府的宏觀調(diào)控政策，又要關(guān)注政府的微觀調(diào)節(jié)政策。企業(yè)執(zhí)行或順應(yīng)政府的相關(guān)政策，就會(huì)得到鼓勵(lì)，促進(jìn)發(fā)展；不執(zhí)行或違背相關(guān)政策，就會(huì)受到懲罰，喪失既得利益甚至失去生存權(quán)力。公共權(quán)力對企業(yè)邊界的影響，主要表現(xiàn)在政府行為上。政府可以運(yùn)用行政手段直接干預(yù)企業(yè)行為，從而影響其邊界，如政府特許及管理限制了企業(yè)的擴(kuò)展；政府也可以運(yùn)用經(jīng)濟(jì)手段和法律手段間接進(jìn)行調(diào)控，達(dá)到限制或鼓勵(lì)企業(yè)擴(kuò)展的目的，如貨幣供應(yīng)、稅收、利率和價(jià)格管制等經(jīng)濟(jì)杠桿的調(diào)節(jié)作用以及公司法、反不正當(dāng)競爭法等法律的約束。

公共權(quán)力通過稅收手段約束企業(yè)邊界擴(kuò)張，主要表現(xiàn)在所得稅稅收優(yōu)惠政策和跨區(qū)經(jīng)營企業(yè)所得稅分配上。稅收優(yōu)惠其本質(zhì)為隱性稅收(節(jié)約現(xiàn)金流出)，按照現(xiàn)行企業(yè)所得稅法規(guī)定，稅收優(yōu)惠政策實(shí)施范圍為農(nóng)(林、牧、漁)業(yè)、基礎(chǔ)設(shè)施、環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、資源綜合利用、安全生產(chǎn)以及促進(jìn)技術(shù)創(chuàng)新和科技進(jìn)步，進(jìn)而帶來5檔所得稅差別稅率，特別是用于技術(shù)創(chuàng)新和科技進(jìn)步的固定資產(chǎn)，可獲得加速折舊的財(cái)務(wù)政策支持，加速固定資產(chǎn)更新改造。稅收支出直接表現(xiàn)是企業(yè)現(xiàn)金流出，本質(zhì)上是企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的減少，正是企業(yè)所得稅的優(yōu)惠政策實(shí)施范圍的局限性，導(dǎo)致企業(yè)在企業(yè)邊界擴(kuò)張上有可能喪失持有稅收優(yōu)惠投資而減少收益率的風(fēng)險(xiǎn)。

總分支機(jī)構(gòu)跨區(qū)經(jīng)營所得繳納的所得稅，實(shí)行“統(tǒng)一計(jì)算、分級管理、就地預(yù)繳、匯總清算、財(cái)政調(diào)庫”的企業(yè)所得稅征收管理辦法，就地預(yù)繳的所得稅按照匯總計(jì)算的所得稅及資產(chǎn)、職工工資和資產(chǎn)總額三因素權(quán)重0.35、0.35及0.3分?jǐn)?，匯算清繳在總部所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行。從國家宏觀角度看，無論總分支機(jī)構(gòu)匯總納稅還是分別納稅，總稅收收入是相同的；在分稅制下，所得稅屬于中央與地方共享稅種，課稅權(quán)在層級政府間劃分，將導(dǎo)致盈利分支機(jī)構(gòu)所在地政府稅收收入減少，而虧損分支機(jī)構(gòu)所在地政府稅收收入增加，造成地區(qū)間稅收不平衡，由此導(dǎo)致轄區(qū)“本位”主義和惡性稅收競爭，拉大地區(qū)差別；從企業(yè)整體看，由于總分支機(jī)構(gòu)匯總納稅，可利用分支機(jī)構(gòu)虧損彌補(bǔ)抵稅，降低企業(yè)所得稅的微觀稅負(fù)，獲得稅收優(yōu)惠的隱性稅收，但在稅收籌劃時(shí)，基于地方政府“本位”主義有可能承擔(dān)在異地經(jīng)營組織形式選擇而喪失利用虧損抵稅的風(fēng)險(xiǎn)。

(5)控股合并――特別納稅調(diào)整引發(fā)稅收籌劃風(fēng)險(xiǎn)

企業(yè)通過控股合并擴(kuò)張企業(yè)邊界，主要表現(xiàn)為通過集團(tuán)企業(yè)之間的分工與協(xié)作、交流與溝通引起成本的節(jié)約，為獲取節(jié)稅效應(yīng)往往通過內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格、資金轉(zhuǎn)移等手段進(jìn)行稅收籌劃。內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格包括市場價(jià)格、協(xié)商價(jià)格、雙重價(jià)格和成本轉(zhuǎn)移價(jià)格等類型，具有一定的彈性，正是內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格的彈性特征為稅收籌劃提供了可能(表現(xiàn)為通過內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格轉(zhuǎn)移利潤)；而內(nèi)部轉(zhuǎn)移價(jià)格稅收籌劃方案是否可行，在很大程度上取決于企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方的業(yè)務(wù)是否符合獨(dú)立交易原則，如不符合，按現(xiàn)行稅法規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照可比非受控價(jià)格法、在銷售價(jià)格法、成本加懲罰、交易凈利潤法和利潤分割法等方法調(diào)整，對關(guān)聯(lián)方交易特別納稅調(diào)整的，應(yīng)當(dāng)對補(bǔ)征的稅款，自稅款所屬納稅年度的次年6月1日起至補(bǔ)繳稅款之日止的期間，按日加收利息(利率按稅款所屬納稅年度中國人民銀行公布的與補(bǔ)稅期間同期的人民幣貸款基準(zhǔn)利率加5個(gè)百分點(diǎn))，且加收的利息，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額中扣除，對企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易，根據(jù)企業(yè)所得稅有關(guān)特別納稅調(diào)整的規(guī)定；而企業(yè)接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資所發(fā)生的利息支出，既受稅法防范資本弱化對債權(quán)性投資額(金融企業(yè)債權(quán)性投資占權(quán)益性投資比例為5:1，其他企業(yè)債權(quán)性投資占權(quán)益性投資比例為2:1)的限制，也受利率的限制。如果企業(yè)所選擇的方法不符合稅法規(guī)定，將遭受補(bǔ)稅及支付高額罰息的重大損失。

2.會(huì)計(jì)政策的可選擇性

會(huì)計(jì)以資產(chǎn)負(fù)債表為基礎(chǔ)采用資產(chǎn)負(fù)債表法計(jì)算應(yīng)納稅所得額(該方法的理論基礎(chǔ)是資產(chǎn)負(fù)債表上的資產(chǎn)和負(fù)債在未來均將轉(zhuǎn)化為收入和費(fèi)用)，稅法以利潤表為基礎(chǔ)計(jì)算應(yīng)納稅所得額(利潤表法)。雖然會(huì)計(jì)與稅法計(jì)算應(yīng)納稅所得額的基礎(chǔ)不同，但都以利潤為依據(jù)。利潤是反映企業(yè)一定時(shí)期經(jīng)營成果的重要指標(biāo)，由于現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對企業(yè)發(fā)生的交易或事項(xiàng)提供多種可供選擇的方法，這為企業(yè)通過會(huì)計(jì)政策調(diào)控利潤提供了可能；也正是會(huì)計(jì)政策的可選擇性，為企業(yè)稅收籌劃提供了空間。但企業(yè)通過會(huì)計(jì)政策進(jìn)行稅收籌劃能否達(dá)到降低實(shí)際稅負(fù)的目的，往往取決于稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)定。企業(yè)對交易或事項(xiàng)選擇的會(huì)計(jì)政策，在一定前提下可進(jìn)行會(huì)計(jì)政策變更或會(huì)計(jì)估計(jì)變更；而稅法規(guī)定企業(yè)采用的會(huì)計(jì)政策一經(jīng)確定，不得隨意變更，對有些會(huì)計(jì)政策的選用往往帶限制性條件，如固定資產(chǎn)加速折舊法或縮短折舊年限(技術(shù)進(jìn)步或產(chǎn)品更新?lián)Q代的固定資產(chǎn)、常年處于強(qiáng)震動(dòng)或強(qiáng)腐蝕的固定資產(chǎn))。企業(yè)通過會(huì)計(jì)政策進(jìn)行的稅收籌劃，如得不到稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可，當(dāng)期因選擇會(huì)計(jì)政策少計(jì)的收入、多計(jì)的成本費(fèi)用在次年所得稅清算時(shí)需進(jìn)行所得稅納稅調(diào)增，而因選擇會(huì)計(jì)政策少計(jì)的成本費(fèi)用不得列支。因而，不恰當(dāng)?shù)剡x擇會(huì)計(jì)政策不僅不能給企業(yè)帶來稅收利益，反而會(huì)增加企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

3.稅法的動(dòng)態(tài)性

稅收籌劃行為是企業(yè)行為，由稅法引發(fā)并受契約規(guī)范。企業(yè)基于利益的驅(qū)動(dòng)，能動(dòng)地運(yùn)用稅收政策進(jìn)行稅收籌劃，易于發(fā)現(xiàn)稅收政策的漏洞；隨著稅收籌劃行為的推陳出新，稅收環(huán)境也將不斷地推陳出新，稅法具動(dòng)態(tài)特征，從這個(gè)意義上說，稅收籌劃與動(dòng)態(tài)的稅收相關(guān)法律政策是征納雙方博弈行為。國家根據(jù)經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況與稅收政策的制度缺陷不斷完善稅收法律制度，不斷調(diào)整稅收籌劃空間；企業(yè)則不斷地發(fā)現(xiàn)和利用稅收政策提供的稅收籌劃空間制定新的籌劃方案。稅收籌劃具有長期性和計(jì)劃性，由于稅收政策不斷的變化的動(dòng)態(tài)性特征，使稅收籌劃具有一定的風(fēng)險(xiǎn)。

4.“會(huì)、稅”原則的差異性

我國目前采用財(cái)稅分離的納稅模式。在該模式下，會(huì)計(jì)強(qiáng)調(diào)企業(yè)和投資者的利益，重視向投資者提供真實(shí)公允的財(cái)務(wù)信息；稅法強(qiáng)調(diào)為納稅目的服務(wù)，重視向稅務(wù)部門提供會(huì)計(jì)信息，納稅則在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)上按照稅法的要求進(jìn)行調(diào)整。基于財(cái)稅分離的要求，產(chǎn)生會(huì)計(jì)與稅法在對企業(yè)發(fā)生的具體交易或事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理和納稅處理采用不同的原則，其差異性表現(xiàn)為：會(huì)計(jì)的“資產(chǎn)負(fù)債表觀”和稅法的“收入費(fèi)用觀”導(dǎo)致資產(chǎn)和負(fù)債計(jì)量產(chǎn)生差異，會(huì)計(jì)以價(jià)值計(jì)量(公允價(jià)值、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值等)，而稅法強(qiáng)調(diào)歷史成本計(jì)量；會(huì)計(jì)完全的“謹(jǐn)慎性原則”和稅法的部分的“謹(jǐn)慎性原則”；會(huì)計(jì)完全的“權(quán)責(zé)發(fā)生制記賬基礎(chǔ)”和稅法不完全“權(quán)責(zé)發(fā)生制原則”，如資產(chǎn)損失的處理等等。對這些差異的理解可能存在征納雙方的認(rèn)定差異，使稅收籌劃可能產(chǎn)生涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

5.企業(yè)內(nèi)部稅收籌劃涉稅風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)的缺失

稅收籌劃是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，不僅涉及管理者的經(jīng)營意識(shí)和風(fēng)險(xiǎn)觀念，還涉及財(cái)務(wù)人員及其他員工的專業(yè)能力和工作經(jīng)歷。而我國大多數(shù)企業(yè)經(jīng)營管理者在稅務(wù)問題處理上不是以稅法為準(zhǔn)繩，認(rèn)為靠和稅務(wù)機(jī)關(guān)處理好關(guān)系解決稅務(wù)問題遠(yuǎn)甚于對稅收政策的理解和掌握，對稅務(wù)管理工作不重視，企業(yè)沒有配備專門的辦稅人員；財(cái)務(wù)人員既是會(huì)計(jì)又是辦稅人員，由于稅收法規(guī)和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的繁雜和頻繁變更，受自身業(yè)務(wù)素質(zhì)的限制，對有關(guān)稅收法規(guī)和會(huì)計(jì)政策理解差異，雖然主觀上沒有偷稅的愿望，但在稅收籌劃行為上沒有按照有關(guān)稅法規(guī)定去操作，就會(huì)形成企業(yè)稅收籌劃涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

綜上所述，因稅收籌劃行為具有的主觀性、條件性及征納雙方對稅收籌劃的認(rèn)定差異等導(dǎo)致稅收籌劃存在一定的涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

三、稅收籌劃涉稅風(fēng)險(xiǎn)的防范

1.完善稅收相關(guān)法律法規(guī)，協(xié)調(diào)征納雙方對稅收籌劃涉稅事項(xiàng)的認(rèn)定差異

(1)嚴(yán)格界定稅收籌劃性質(zhì)，實(shí)現(xiàn)稅收宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控職能

企業(yè)擴(kuò)張需要資金的支持，站在企業(yè)所有者的角度，在不分配現(xiàn)金股利的前提下，免費(fèi)資金獲取的最佳途徑即利潤(原始資本的積累)，這使得企業(yè)具有強(qiáng)烈的節(jié)稅愿望。正是企業(yè)通過對經(jīng)營、投資、理財(cái)?shù)鹊木闹\劃和安排以達(dá)到獲取最大節(jié)稅利益的愿望，國家才可能利用稅收杠桿來調(diào)整納稅人的行為，實(shí)現(xiàn)稅收的宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控職能。因此，稅收籌劃實(shí)質(zhì)上是納稅人對稅法做出的合理的、良性的反應(yīng)，有助于促使稅制和稅收征管在法制化軌道上的運(yùn)行，從另一層面上說，稅收籌劃的客觀效應(yīng)是為國家完善稅收環(huán)境提供微觀支持。

(2)支持稅法框架下的稅收籌劃，完善稅收相關(guān)法律法規(guī)，引導(dǎo)稅收籌劃健康發(fā)展

稅收優(yōu)惠政策及彈性空間賦予了企業(yè)合法進(jìn)行稅收籌劃的權(quán)力，因此，國家通過有效的途徑給予企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的引導(dǎo)和支持，使稅收籌劃朝著良性軌道發(fā)展。一是完善稅收制度，適時(shí)出臺(tái)規(guī)范稅收籌劃的法律法規(guī)。稅法應(yīng)簡單、明了、便于理解，稅收條款可操作性要強(qiáng)，而彈性要弱，使得企業(yè)知道何為合法行為，何為違法行為，同時(shí)稅法要把對納稅人自由處理的權(quán)限降低到最低權(quán)限，以便企業(yè)稅收籌劃。二是加強(qiáng)對稅法的宣傳和稅法模糊性條文的詮釋，幫助企業(yè)正確理解稅法精神，抑制人情稅收和稅收關(guān)系籌劃。三是建立稅務(wù)機(jī)關(guān)信息共享制度。通過建立稅務(wù)機(jī)關(guān)信息共享制度，可以互通大企業(yè)(集團(tuán)公司)尤其是跨區(qū)經(jīng)營的大企業(yè)關(guān)聯(lián)交易、關(guān)聯(lián)交易定價(jià)制度、以轉(zhuǎn)移利潤為目的的資產(chǎn)調(diào)整和置換(投資)信息，促進(jìn)大企業(yè)合理、合法地進(jìn)行稅收籌劃。

2.健全企業(yè)所得稅協(xié)調(diào)機(jī)制，提高經(jīng)濟(jì)的區(qū)位效率

跨區(qū)經(jīng)營所得稅征收管理體制對生產(chǎn)和貿(mào)易的區(qū)位選擇有重要的影響。目前跨區(qū)經(jīng)營的所得稅分配方法，仍存在地區(qū)間稅收收入的差別(所得稅匯算清繳所得稅收入的40％歸屬總部所在地政府，就地預(yù)繳存在有利潤的分支機(jī)構(gòu)所在地政府所得稅收入少，無利潤的分支機(jī)構(gòu)所在地政府有所得稅收人)，這可能導(dǎo)致資源的浪費(fèi)性和錯(cuò)位性配置，降低了經(jīng)濟(jì)的區(qū)位效率。政府通過完善所得稅協(xié)調(diào)機(jī)制，可有效地避免資源的盲目移動(dòng)，提高區(qū)位經(jīng)濟(jì)的效率。

3.樹立依法籌劃理念，杜絕稅收籌劃涉稅風(fēng)險(xiǎn)

稅收籌劃需要企業(yè)管理層多方協(xié)調(diào)與配合，是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，將稅收籌劃涉稅風(fēng)險(xiǎn)防范與控制納入企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略，加以統(tǒng)籌、規(guī)劃與管理，協(xié)調(diào)企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)與稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理的關(guān)系，樹立依法籌劃理念，實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略管理目標(biāo)。

4.化解企業(yè)購并、關(guān)聯(lián)交易業(yè)務(wù)流程隱含的潛在風(fēng)險(xiǎn)，避免稅收籌劃涉稅風(fēng)險(xiǎn)

企業(yè)邊界擴(kuò)張，其購并、關(guān)聯(lián)交易等業(yè)務(wù)隱含著巨大風(fēng)險(xiǎn)。購并前應(yīng)嚴(yán)格審查目標(biāo)公司的納稅資信情況，對目標(biāo)公司欠稅、偷稅事項(xiàng)做出評估，以避免因第三人行為造成稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；對于關(guān)聯(lián)交易，應(yīng)制定關(guān)聯(lián)交易定價(jià)原則和計(jì)算方法，并報(bào)稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，同時(shí)與稅務(wù)主管機(jī)關(guān)簽訂關(guān)聯(lián)交易定價(jià)預(yù)約協(xié)議，防范特別納稅調(diào)整。對于關(guān)聯(lián)企業(yè)間債權(quán)性投資，事前確定債權(quán)性投資占權(quán)益性投資比例，正確確定交易價(jià)格(利率)消除稅法對資本弱化限制的規(guī)定。

5.借力納稅評估，建立稅收籌劃涉稅風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制，降低稅收籌劃涉稅風(fēng)險(xiǎn)

納稅評估師稅務(wù)機(jī)關(guān)運(yùn)用納稅人的會(huì)計(jì)信息計(jì)算收入、成本和費(fèi)用、利潤和資產(chǎn)累計(jì)各種稅金微觀稅負(fù)指標(biāo)，與預(yù)警值比較，借以判斷納稅人的收入、成本、費(fèi)用的合理性，實(shí)現(xiàn)對納稅人的監(jiān)控，為稅務(wù)稽查奠定基礎(chǔ)。企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃，應(yīng)充分了解納稅評估指標(biāo)，將稅收籌劃涉及的財(cái)務(wù)指標(biāo)與納稅評估指標(biāo)預(yù)警值比較，在預(yù)警值范圍內(nèi)，該稅收籌劃不存在較大涉稅風(fēng)險(xiǎn)；超過預(yù)警值，應(yīng)放棄該稅收籌劃方案或重新構(gòu)建稅收策略。

6.提高涉稅人員業(yè)務(wù)素質(zhì)，恰當(dāng)選擇會(huì)計(jì)政策，提高稅收籌劃涉稅風(fēng)險(xiǎn)的可控性

提高企業(yè)涉稅人員素質(zhì)是有效防范和降低稅收籌劃涉稅風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)。企業(yè)應(yīng)采取行之有效的措施，利用稅務(wù)機(jī)關(guān)稅法培訓(xùn)(宣傳)和會(huì)計(jì)后續(xù)教育等多種渠道，幫助涉稅人員加強(qiáng)稅法、會(huì)計(jì)知識(shí)的學(xué)習(xí)，了解、更新和掌握稅法和會(huì)計(jì)新知識(shí)，提高規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的能力。同時(shí)，選擇有利于企業(yè)獲得稅收利益的會(huì)計(jì)政策(存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)方法、折舊政策、租賃等)報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，消除事后稅務(wù)機(jī)構(gòu)對涉稅事項(xiàng)的納稅調(diào)整。

7.建立與健全企業(yè)組織機(jī)構(gòu)，規(guī)范稅收籌劃涉稅風(fēng)險(xiǎn)的管理

(1)設(shè)立專職稅務(wù)管理人員

稅收籌劃的專業(yè)性和技術(shù)性要求籌劃人員具備稅法、會(huì)計(jì)等相關(guān)專業(yè)知識(shí)，這就要求企業(yè)必須設(shè)立專門的機(jī)構(gòu)、配備專業(yè)人員。稅務(wù)專職人員的主要職責(zé)是規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。專職稅務(wù)管理人員除納稅管理外，最主要的職責(zé)是籌劃最優(yōu)納稅方案，實(shí)現(xiàn)最大可能的節(jié)稅。

股權(quán)激勵(lì)的稅務(wù)籌劃范文第5篇

由于工資薪金與勞務(wù)報(bào)酬適用不同的計(jì)稅方法和稅率，所以合理安排工資薪金所得和勞務(wù)報(bào)酬可以實(shí)現(xiàn)節(jié)稅。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)的通知》（國稅發(fā)[1994]89號）第十九條區(qū)分了工資、薪金所得與勞務(wù)報(bào)酬所得：工資、薪金所得是屬于非獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)活動(dòng)，即在機(jī)關(guān)、團(tuán)體、學(xué)校、部隊(duì)、企事業(yè)單位及其它組織中任職、受雇而得到的報(bào)酬；勞務(wù)報(bào)酬所得則是個(gè)人獨(dú)立從事各種技藝、提供各項(xiàng)勞務(wù)取得的報(bào)酬。兩者的主要區(qū)別在于：前者存在雇傭與被雇傭關(guān)系，后者則不存在這種關(guān)系。

《國家稅務(wù)總局關(guān)于影視演職人員個(gè)人所得稅問題的批復(fù)》（國稅函[1997]385號）：根據(jù)個(gè)人所得稅法的規(guī)定，凡與單位存在工資、人事方面關(guān)系的人員，其位本單位工作所取得的報(bào)酬，屬于“工資、薪金所得”應(yīng)稅項(xiàng)目征收范圍；而其因某一特定事項(xiàng)臨時(shí)為外單位工作所取得報(bào)酬，不屬于稅法中所說的“受雇”，應(yīng)是“勞務(wù)報(bào)酬所得”應(yīng)稅項(xiàng)目征稅范圍。

那么，如何界定“雇傭關(guān)系”與“非雇傭關(guān)系”呢?從形式上來說，確立雇傭關(guān)系必須通過單位與個(gè)人簽訂勞動(dòng)合同。如果企業(yè)與受雇臨時(shí)人員簽訂了勞動(dòng)合同，則被定為法律意義上的“臨時(shí)人員”，否則將視為非企業(yè)臨時(shí)人員。判別是否具有“雇傭關(guān)系”與“非雇傭關(guān)系”，既要采用形式判別法，當(dāng)然，還要注意事實(shí)勞動(dòng)關(guān)系。按照《關(guān)于確立勞動(dòng)關(guān)系有關(guān)事項(xiàng)的通知》（勞社部發(fā)[2005]12號）的規(guī)定，用人單位招用勞動(dòng)者未訂立書面勞動(dòng)合同，但同時(shí)具備下列情形的，勞動(dòng)關(guān)系成立：用人單位和勞動(dòng)者符合法律、法規(guī)規(guī)定的主體資格；用人單位依法制定的各項(xiàng)勞動(dòng)規(guī)章制度適用于勞動(dòng)者，勞動(dòng)者受用人單位的勞動(dòng)管理，從事用人單位安排的有報(bào)酬的勞動(dòng)；勞動(dòng)者提供的勞動(dòng)是用人單位業(yè)務(wù)的組成部分。

有些地方稅務(wù)機(jī)關(guān)在區(qū)分時(shí)出來考慮勞動(dòng)關(guān)系之外，還附加了用人單位是否為勞動(dòng)者繳納社保等條件，例如：江蘇地稅對實(shí)際操作中的掌握標(biāo)準(zhǔn)作了規(guī)定，（1）簽訂了合法、有效的勞動(dòng)合同，即存在了勞動(dòng)關(guān)系；（2）企業(yè)按規(guī)定為職工繳納養(yǎng)老保險(xiǎn)等，使職工享受規(guī)定的社會(huì)保障待遇。凡滿足上述二項(xiàng)條件的，則存在雇傭與被雇傭關(guān)系，否則就不存在雇傭與被雇傭關(guān)系（蘇地稅政二函[1999]1號）。

《廣州關(guān)于勞務(wù)報(bào)酬所得個(gè)人所得稅征稅問題》明確：勞務(wù)報(bào)酬所得屬于獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)所得，工作、薪金所得屬于非獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)所得。個(gè)人從事的勞務(wù)作為獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)，一般符合好以下條件：（1）其醫(yī)療保險(xiǎn)、社會(huì)保險(xiǎn)、假期工資等方面不享受單位員工待遇；（2）其從事勞務(wù)服務(wù)所取得的勞務(wù)報(bào)酬是按相對的小時(shí)、周、月或一次性計(jì)算支付；（3）其勞務(wù)服務(wù)的范圍是固定的或有限的并對其完成的工作負(fù)有質(zhì)量責(zé)任；（4）其未提供合同規(guī)定的勞務(wù)所相應(yīng)發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用由其個(gè)人負(fù)擔(dān)。

《關(guān)于2008年度企業(yè)所得稅匯算清繳有關(guān)業(yè)務(wù)問題的通知》（遼地稅函[2009]27號）站在企業(yè)的角度區(qū)分了工資薪金和勞務(wù)報(bào)酬。工資薪金是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬。勞動(dòng)合同或基本養(yǎng)老保險(xiǎn)繳費(fèi)單是證明企業(yè)與員工之間存在任職或雇傭關(guān)系的憑據(jù)，企業(yè)支付給員工的報(bào)酬只有在企業(yè)與員工簽訂勞動(dòng)合同或?yàn)閱T工繳納基本養(yǎng)老保險(xiǎn)的情況下，才能作為工資薪金支出；否則應(yīng)作為勞務(wù)費(fèi)支出，憑勞務(wù)費(fèi)發(fā)票稅前扣除。

工資、薪金所得與勞務(wù)報(bào)酬所得都屬于勞動(dòng)所得。對于勞務(wù)報(bào)酬所得，稅法規(guī)定，每次收入不超過4000元的減除800元費(fèi)用、每次收入4000元以上的減除20%的費(fèi)用作為應(yīng)納稅所得額，適用20%的比例稅率，一次收入畸高的，實(shí)行加成征收，勞務(wù)報(bào)酬實(shí)際上相當(dāng)于適用20%、30%、40%的超額累進(jìn)稅率?？梢姽べY、薪金所得與勞務(wù)報(bào)酬所得的稅負(fù)是不相同的，實(shí)現(xiàn)二者的轉(zhuǎn)化在一定程度上可起到降低稅負(fù)的作用。

（1）勞務(wù)報(bào)酬所得轉(zhuǎn)化為工資、薪金所得

由于在某些情況下，比如當(dāng)應(yīng)納稅所得額比較少的時(shí)候，工資薪金所得適用的稅率比勞務(wù)報(bào)酬所得適用的比例稅率20%低，因此在某些情況下將勞務(wù)報(bào)酬所得轉(zhuǎn)化為工資、薪金所得，能節(jié)約稅收。

（2）工資、薪金所得轉(zhuǎn)化為勞務(wù)報(bào)酬所得

在納稅人工資、薪金較高，適用邊際稅率高的情況下，將工資、薪金所得轉(zhuǎn)化為勞務(wù)報(bào)酬所得更有利于節(jié)省稅收。

【案例分析】

某房地產(chǎn)公司欲聘用一知名專家設(shè)計(jì)師，雙方商定每月的報(bào)酬為30000元。在簽訂合同時(shí)，面臨兩種選擇：是簽訂存在雇傭關(guān)系的勞動(dòng)合同，還是不存在雇傭關(guān)系的勞務(wù)合同？

方案一：簽訂存在雇傭關(guān)系的勞動(dòng)合同

如果簽訂存在雇傭關(guān)系的勞動(dòng)合同，則該設(shè)計(jì)師每月30000元收入，按工資、薪金所得項(xiàng)目征稅。

應(yīng)納稅額＝（30000－3500）×25%－1005＝5620（元）

方案二：簽訂不存在雇傭關(guān)系的合同

如果該設(shè)計(jì)師與房地產(chǎn)公司不存在雇傭關(guān)系，只是一名兼職的工作人員，則其30000元收入應(yīng)該按照勞務(wù)報(bào)酬所得納稅。

應(yīng)納稅額＝30000×（1－20%）×30%－2000＝5200（元）

方案二比方案一少納稅420元（5620元－5200元）。

在運(yùn)用上述方法節(jié)稅時(shí)，一定要征得員工的同意，同時(shí)要考慮到企業(yè)的實(shí)際情況，只有在勞動(dòng)關(guān)系介于兩者之間，且雙方都同意，并且不會(huì)有其他勞動(dòng)糾紛的情況下才可以采用，否則會(huì)產(chǎn)生逃避納稅的嫌疑風(fēng)險(xiǎn)，或?qū)е缕渌膭趧?dòng)糾紛。

二、運(yùn)用好保險(xiǎn)與公積金

財(cái)政部和國家稅務(wù)總局《關(guān)于基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、住房公積金有關(guān)個(gè)人所得稅政策的通知》（財(cái)稅[2006]10號）、《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于生育津貼和生育醫(yī)療費(fèi)有關(guān)個(gè)人所得稅政策的通知》（財(cái)稅[2008]8號）規(guī)定，企事業(yè)單位按照國家或省（自治區(qū)、直轄市）人民政府規(guī)定的繳費(fèi)比例或辦法實(shí)際繳付的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)和失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，免征個(gè)人所得稅；個(gè)人按照國家或?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）人民政府規(guī)定的繳費(fèi)比例或辦法實(shí)際繳付的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)和失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)，允許在個(gè)人應(yīng)納稅所得額中扣除。單位和個(gè)人分別在不超過職工本人上一年度月平均工資12%的幅度內(nèi)，其實(shí)際繳存的住房公積金，允許在個(gè)人應(yīng)納稅所得額中扣除。生育婦女按照縣級以上人民政府根據(jù)國家有關(guān)規(guī)定制定的生育保險(xiǎn)辦法，取得的生育津貼、生育醫(yī)療費(fèi)或其他屬于生育保險(xiǎn)性質(zhì)的津貼、補(bǔ)貼，免征個(gè)人所得稅。但是在實(shí)際中許多單位或者沒有為職工上齊保險(xiǎn)與公積金，或者仍按7%的較低比例繳付住房公積金。因此，在不增加企業(yè)負(fù)擔(dān)的情況下，可以利用住房公積金進(jìn)行個(gè)人所得稅進(jìn)行稅收籌劃：提高住房公積金計(jì)提比例，減少個(gè)人所得稅應(yīng)納稅額，從而提高職工的實(shí)際收入水平。

居民在購買保險(xiǎn)時(shí)可享受三大稅收優(yōu)惠：一是企業(yè)和個(gè)人按照國家或地方政府規(guī)定的比例提取并向指定的金融機(jī)構(gòu)繳付的醫(yī)療保險(xiǎn)金，不計(jì)個(gè)人當(dāng)期的工資、薪金收入，免繳納個(gè)人所得稅。二是由于保險(xiǎn)賠款是賠償個(gè)人遭受意外不幸的損失，不屬于個(gè)人收入，免繳個(gè)人所得稅。三是按照國家或省級地方政府規(guī)定的比例繳付的醫(yī)療保險(xiǎn)金、基本養(yǎng)老保險(xiǎn)金和失業(yè)保險(xiǎn)基金存入銀行個(gè)人賬戶所取得的利息收入，也免征個(gè)人所得稅。

在一些保險(xiǎn)公司的險(xiǎn)種推銷中，避稅也是其一大賣點(diǎn)，需要避稅的朋友可以考慮此類險(xiǎn)種。同時(shí)需要指出的是，在投資分紅類保險(xiǎn)中，保險(xiǎn)收益也無須繳納20%的個(gè)人所得稅。

需要注意的是，需要避免以下情況，否則仍需繳納個(gè)人所得稅：

（一）超過免稅保險(xiǎn)及住房公積金的標(biāo)準(zhǔn)繳付部分。單位和個(gè)人超過規(guī)定的比例和標(biāo)準(zhǔn)繳付的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金，及超過生育保險(xiǎn)辦法規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的生育保險(xiǎn)性質(zhì)的津貼、補(bǔ)貼，應(yīng)將超過部分并入個(gè)人當(dāng)期的工資、薪金收入，計(jì)征個(gè)人所得稅。

（二）個(gè)人獲得現(xiàn)金形式住房補(bǔ)貼、醫(yī)療補(bǔ)助費(fèi)。企業(yè)以現(xiàn)金形式發(fā)給個(gè)人的住房補(bǔ)貼、醫(yī)療補(bǔ)助費(fèi)，應(yīng)全額計(jì)入領(lǐng)取人的當(dāng)期工資、薪金收入計(jì)征個(gè)人所得稅。

（三）由企業(yè)為個(gè)人繳付的免稅保險(xiǎn)費(fèi)種類之外的保險(xiǎn)。對企業(yè)為員工支付各項(xiàng)免稅之外的保險(xiǎn)金，如很多企業(yè)為員工上的商業(yè)性補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)和補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)等，應(yīng)在企業(yè)向保險(xiǎn)公司繳付時(shí)并入員工當(dāng)期的工資收入，按“工資、薪金所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅，稅款由企業(yè)負(fù)責(zé)代扣代繳。

【籌劃案例】

某單位職工王某，每月應(yīng)從單位取得工資5400元，減除個(gè)人負(fù)擔(dān)的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)300后，王某每月實(shí)際取得工資5100元，該單位未為王某繳納住房公積金，王某個(gè)人也未繳納住房公積金。王某上一年度月平均工資也是5400元，其工作地所在設(shè)區(qū)城市上一年度職工月平均工資為2000元（假設(shè)本例中個(gè)人負(fù)擔(dān)的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)300元在稅法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)和范圍內(nèi)）。

籌劃前：王某每月應(yīng)納個(gè)人所得稅為（5100－3500）×10%－105＝55（元），全年應(yīng)納個(gè)人所得稅55×12＝660（元）。

【籌劃方案】

其他條件不變，企業(yè)將原來發(fā)給王某工資中按王某上一年度月平均工資12%的部分以住房公積金形式繳入王某住房公積金賬戶，王某個(gè)人也按同樣的金額繳入住房公積金賬戶。

籌劃后：企業(yè)為王某繳納的住房公積金為5400×12%＝648（元），個(gè)人繳納的住房公積金也是648元，王某實(shí)際當(dāng)月工資、薪金所得5400－300－648＝4452（元），王某每月應(yīng)納個(gè)人所得稅（4452－3500）×3%＝28.56（元），全年應(yīng)納個(gè)人所得稅28.56×12＝342.72（元）。

【籌劃結(jié)果】

王某在籌劃后比籌劃前全年少納個(gè)稅660－342.72＝317.28（元）。

注意事項(xiàng)：職工只有在符合《住房公積金管理?xiàng)l例》規(guī)定情形時(shí)，才可以提取職工住房公積金賬戶內(nèi)的存儲(chǔ)余額。因此，企業(yè)可兼顧職工個(gè)人需求，視情況采取類似的稅收籌劃。此外，企業(yè)為職工繳納住房公積金應(yīng)該控制在稅法規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)，這樣的籌劃才更有意義。

三、設(shè)計(jì)好低價(jià)售房激勵(lì)方案