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無(wú)形資產(chǎn)增加的原因范文第1篇

一、人力資源與傳統(tǒng)無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值源泉不同

傳統(tǒng)無(wú)形資產(chǎn)之所以具有價(jià)值,能夠成為資產(chǎn)交易和評(píng)估的對(duì)象,是因?yàn)樗軌蚪o產(chǎn)權(quán)主體帶來(lái)超額收益。這種收益的取得在于一定時(shí)期內(nèi)、一定程度上對(duì)該無(wú)形資產(chǎn)的壟斷(即排他性)使用而給產(chǎn)權(quán)主體帶來(lái)成本降低或收入增加的好處。它的存在能使人力資源載體的勞動(dòng)更多或更快地得到市場(chǎng)的承認(rèn),促使人力資源價(jià)值得以實(shí)現(xiàn)。可見(jiàn),傳統(tǒng)無(wú)形資產(chǎn)在企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造過(guò)程中同樣發(fā)揮著一種條件作用,只不過(guò)這種條件作用與材料、設(shè)備等有形資產(chǎn)所發(fā)揮的條件作用有所不同而已。

人力資源的價(jià)值雖然也在于它能給企業(yè)帶來(lái)未來(lái)的收益,但這種收益的源泉在于人力資源的具體運(yùn)用,即人力資源載體的勞動(dòng)。這已經(jīng)是一個(gè)不爭(zhēng)的事實(shí)。在這一過(guò)程中,物力資源(包括傳統(tǒng)無(wú)形資產(chǎn))發(fā)揮的只是條件作用。同時(shí),人力資源價(jià)值的提升還可以增加個(gè)別無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值,比如產(chǎn)品或服務(wù)質(zhì)量的不斷提高可以增加商標(biāo)的價(jià)值?？梢?jiàn),人力資源價(jià)值是企業(yè)價(jià)值的根本,人力資源載體——?jiǎng)趧?dòng)者的勞動(dòng)是一切價(jià)值的真正源泉。

二、人力資源與傳統(tǒng)無(wú)形資產(chǎn)的載體及特征不同

雖然人力資源與傳統(tǒng)無(wú)形資產(chǎn)都是沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的資產(chǎn),都必須依附于一定的載體而存在,但是,兩者所依附的載體及載體的特征具有明顯的差異。

傳統(tǒng)無(wú)形資產(chǎn),或者作為一種智力成果(如專利技術(shù)、技術(shù)秘密等),或者作為一種權(quán)利(如特許經(jīng)營(yíng)權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)等),或者作為一種關(guān)系(如客戶關(guān)系、供應(yīng)商關(guān)系),必須依附于特定的企業(yè)或特定企業(yè)中的機(jī)器、設(shè)備、生產(chǎn)線等硬件才能發(fā)揮作用。簡(jiǎn)言之,傳統(tǒng)無(wú)形資產(chǎn)的載體是“死的”、“物化的”,載體對(duì)無(wú)形資產(chǎn)效力的發(fā)揮程度不具有能動(dòng)作用。

而作為人力資源的知識(shí)、技能、能力則不同,它們所依附的載體是“活生生”的“人”。只有通過(guò)人的具體勞動(dòng),人力資源才能發(fā)揮作用。然而,人是有需求、有思維、有情感的高級(jí)動(dòng)物,人以怎樣的態(tài)度勞動(dòng)將最終決定人力資源作用發(fā)揮的程度,即人力資源載體——人對(duì)人力資源效力的發(fā)揮程度具有能動(dòng)作用。

三、人力資源與傳統(tǒng)無(wú)形資產(chǎn)在收益不確定性根源方面存在差異

無(wú)形資產(chǎn)增加的原因范文第2篇

關(guān)鍵詞：R&D支出 通信設(shè)備制造業(yè) 會(huì)計(jì)信息

一、引言

近年來(lái)，隨著國(guó)內(nèi)外經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的發(fā)展變化，世界通信制造業(yè)的格局也漸漸被改寫，最早時(shí)候可謂國(guó)際傳統(tǒng)電信設(shè)備巨頭獨(dú)霸市場(chǎng)，中國(guó)通信設(shè)備制造業(yè)默默無(wú)聞，在經(jīng)歷了學(xué)習(xí)期和模仿期以后，現(xiàn)在已經(jīng)進(jìn)入了具有完全知識(shí)產(chǎn)權(quán)的獨(dú)立研制階段，特別是在移動(dòng)通信設(shè)備、光纖通信設(shè)備、集群通信系統(tǒng)等領(lǐng)域，獲得了一些產(chǎn)品的完全知識(shí)產(chǎn)權(quán)，甚至領(lǐng)導(dǎo)了這些通信產(chǎn)品全球標(biāo)準(zhǔn)的商討和制定。中國(guó)通信設(shè)備制造業(yè)中的龍頭企業(yè)，能夠在科技密集型行業(yè)脫穎而出，走在世界某些通信產(chǎn)品領(lǐng)域的前列，有賴于在核心技術(shù)和專利上的研發(fā)投入，研發(fā)投入是決定通信類高新技術(shù)企業(yè)未來(lái)走勢(shì)的重要因素。國(guó)際上對(duì)于R&D支出會(huì)計(jì)處理的研究主要集中在費(fèi)用化還是資本化的爭(zhēng)論上，通過(guò)實(shí)證研究得出了一些有價(jià)值的結(jié)論：認(rèn)為研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)用對(duì)公司的市場(chǎng)價(jià)值具有正面影響，并且這種影響是長(zhǎng)期性的；研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用可以幫助投資者預(yù)測(cè)公司未來(lái)的市場(chǎng)價(jià)值和現(xiàn)金流量，因此建議將其資本化。國(guó)內(nèi)學(xué)者在R&D支出方面的論文主要側(cè)重于中外會(huì)計(jì)處理的比較上，實(shí)證研究較少。有學(xué)者通過(guò)研究發(fā)現(xiàn)研發(fā)資金投入強(qiáng)度與企業(yè)盈利能力顯著正相關(guān)。2006年的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的做法，規(guī)定將研究與開(kāi)發(fā)階段應(yīng)予區(qū)分，研究階段的支出，應(yīng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益；開(kāi)發(fā)階段的支出，符合一定條件，企業(yè)可確認(rèn)一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)。新準(zhǔn)則在上市公司已經(jīng)執(zhí)行了三年，其執(zhí)行情況如何，還存在哪些問(wèn)題，本文利用上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告，通過(guò)實(shí)證研究的方法試圖為準(zhǔn)則的修訂以及完善提供一些有益的幫助。

二、R&D支出信息披露的現(xiàn)狀

（一）樣本選取與數(shù)據(jù)來(lái)源 在科技水平日漸提高的今天，作為高新技術(shù)企業(yè)的通信設(shè)備制造業(yè)，絕大部分都將自主創(chuàng)新作為企業(yè)發(fā)展的第一大動(dòng)力，每年在研究開(kāi)發(fā)上均會(huì)投入巨額資金，但是縱觀上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)表，R&D支出信息披露極不規(guī)范，無(wú)法真實(shí)反映企業(yè)的資產(chǎn)價(jià)值和當(dāng)期收益，必須對(duì)其進(jìn)行規(guī)范。我國(guó)目前通信及相關(guān)設(shè)備板塊上市公司共有55家，剔除其中的通信服務(wù)業(yè)，本文選取了比較有代表性的20家通信及相關(guān)設(shè)備制造業(yè)上市公司：中興通信、烽火通信、永鼎股份、中天科技、大唐電信、東方通信、亨通光電、南京熊貓、武漢凡谷、上海普天、高鴻股份、閩福發(fā)A、中電廣通、長(zhǎng)江通信、三維通信、寧通信B、深桑達(dá)A、光迅科技、特發(fā)信息和日海通信，截止2009年12月31日其總資產(chǎn)均在10億元以上，其中滬市主板10家、深市主板5家、中小企業(yè)板5家。為了觀察新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則施行以后研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)信息披露情況，本文數(shù)據(jù)選取自以上20家上市公司2007年至2009年對(duì)外公開(kāi)披露的年度合并財(cái)務(wù)報(bào)告，主要來(lái)源于“巨潮資訊網(wǎng)（省略）”、“東方財(cái)富網(wǎng)（省略）”和“中國(guó)證監(jiān)會(huì)網(wǎng)站（csrc.省略）”。

（二）資產(chǎn)負(fù)債表“開(kāi)發(fā)支出”項(xiàng)目披露情況 資產(chǎn)負(fù)債表中“開(kāi)發(fā)支出”項(xiàng)目反映企業(yè)開(kāi)發(fā)無(wú)形資產(chǎn)過(guò)程中能夠資本化形成無(wú)形資產(chǎn)成本的支出部分，應(yīng)根據(jù)“研發(fā)支出”會(huì)計(jì)科目中所屬的“資本化支出”明細(xì)科目期末余額填列。20家樣本企業(yè)披露“研發(fā)支出”項(xiàng)目的企業(yè)只有6家，占樣本總數(shù)的30%，和具體數(shù)據(jù)如（表1）所示。從表中數(shù)據(jù)可以看出，隨著通信及相關(guān)設(shè)備制造業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的加劇，中興通信、武漢凡谷、和高鴻股份等企業(yè)的“研發(fā)支出”項(xiàng)目從2007年至2009年均呈上漲趨勢(shì)，其中，中興通信 “研發(fā)支出”項(xiàng)目的金額最大，三年合計(jì)達(dá)到151339萬(wàn)元，每年增長(zhǎng)幅度也最大，說(shuō)明該企業(yè)正在進(jìn)行無(wú)形資產(chǎn)研究開(kāi)發(fā)滿足資本化條件的支出項(xiàng)目較多。除了以上六家企業(yè)外，其余14家企業(yè)“研發(fā)支出”項(xiàng)目金額均為0。企業(yè)某一年“研發(fā)支出” 項(xiàng)目金額為0，表明本年末沒(méi)有正在進(jìn)行無(wú)形資產(chǎn)研究開(kāi)發(fā)并且滿足資本化條件的項(xiàng)目，但是連續(xù)三年均為0，可能說(shuō)明該企業(yè)在日常核算過(guò)程中沒(méi)有使用“研發(fā)支出”會(huì)計(jì)科目，在將科技創(chuàng)新視為企業(yè)生命的通信及相關(guān)設(shè)備制造行業(yè)似乎不太正常。

（三）利潤(rùn)表中的“研發(fā)費(fèi)用”項(xiàng)目披露情況 由于中興通訊同時(shí)按中國(guó)和香港會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)表，因此樣本中只有中興通訊在利潤(rùn)表中單獨(dú)披露“研發(fā)費(fèi)用”，具體數(shù)字為2007年3210，43萬(wàn)元、2008年399415萬(wàn)元、2009年578158萬(wàn)元，其他企業(yè)都將研發(fā)費(fèi)用包含在“管理費(fèi)用”項(xiàng)目中。大部分企業(yè)在“公司經(jīng)營(yíng)情況”中都籠統(tǒng)說(shuō)明“管理費(fèi)用的增加系研發(fā)費(fèi)用增長(zhǎng)所致”，但是在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中又沒(méi)有單獨(dú)披露管理費(fèi)用的明細(xì)資料，導(dǎo)致計(jì)入當(dāng)期損益的研發(fā)費(fèi)用數(shù)字不明確。如長(zhǎng)江通信2007年董事會(huì)報(bào)告中披露“管理費(fèi)用為7804 萬(wàn)元，同比增加15.73%，主要是下屬的長(zhǎng)飛（武漢）光系統(tǒng)有限公司研發(fā)費(fèi)用和技術(shù)提成費(fèi)支出增加”；中天科技2009年董事會(huì)報(bào)告中披露“管理費(fèi)用11342萬(wàn)元，同比增加66.66%，管理費(fèi)用同比增長(zhǎng)，主要原因?yàn)閳?bào)告期內(nèi)母公司及控股子公司研發(fā)費(fèi)投入及工薪費(fèi)用增加所致”等。以上公司雖然將管理費(fèi)用的增加原因歸為研發(fā)費(fèi)用的增長(zhǎng)，但是又沒(méi)有詳細(xì)披露研發(fā)費(fèi)用的具體數(shù)字。

（四）會(huì)計(jì)報(bào)表附注中R&D支出披露情況 在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，企業(yè)研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)用投入總額及其在銷售收入中所占比重高低，應(yīng)當(dāng)是衡量其成長(zhǎng)性的重要標(biāo)準(zhǔn)，因此財(cái)務(wù)報(bào)表附注中要求披露“計(jì)入當(dāng)期損益和確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)的研究開(kāi)發(fā)支出金額”，如樣本中20家企業(yè)對(duì)研究開(kāi)發(fā)支出詳細(xì)披露的有五家，占樣本總數(shù)的25%。如（表2）所示，在財(cái)務(wù)報(bào)表附注關(guān)于R&D支出信息的披露上，中興通信、大唐電信、高鴻股份、中電廣通比較規(guī)范，而武漢凡谷和三維通信2007年和2008年均沒(méi)有詳細(xì)披露“計(jì)入當(dāng)期損益和確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)的研究開(kāi)發(fā)支出金額”，但是在2009年的財(cái)務(wù)報(bào)告中披露了公司最近三年的研發(fā)支出投入金額以及占銷售收入的比重；同時(shí)武漢凡谷在財(cái)務(wù)報(bào)表附注明確表示：“由于研發(fā)活動(dòng)的研究階段與開(kāi)發(fā)階段難以嚴(yán)格區(qū)分，因此本公司研發(fā)支出于發(fā)生時(shí)全部計(jì)入生產(chǎn)成本，通過(guò)銷售成本計(jì)入當(dāng)期損益”；中電廣通2008年將開(kāi)發(fā)支出全部確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)，2009年則全部計(jì)入當(dāng)期損益。

（四）資產(chǎn)負(fù)債表中的“專項(xiàng)應(yīng)付款”項(xiàng)目披露情況 資產(chǎn)負(fù)債表中的“專項(xiàng)應(yīng)付款”項(xiàng)目，反映企業(yè)取得政府作為企業(yè)所有者投入的具有專項(xiàng)或特定用途的款項(xiàng)。20家樣本企業(yè)2007年至2009年合并資產(chǎn)負(fù)債表中 “專項(xiàng)應(yīng)付款”項(xiàng)目有金額的有9家，占樣本總數(shù)的45%，金額合計(jì)分別為17387萬(wàn)元、30443萬(wàn)元、11241萬(wàn)元。“專項(xiàng)應(yīng)付款” 的主要明細(xì)項(xiàng)目為：××項(xiàng)目、××成果轉(zhuǎn)化專項(xiàng)基金、××科技創(chuàng)新基金、××技改專項(xiàng)、××項(xiàng)目開(kāi)發(fā)及產(chǎn)業(yè)化等等。從以上明細(xì)項(xiàng)目中可以看出政府作為企業(yè)所有者投入的具有專項(xiàng)或特定用途的款項(xiàng)主要是相關(guān)技術(shù)的研發(fā)撥款。

（五）資產(chǎn)負(fù)債表中的“遞延收益”項(xiàng)目披露情況 資產(chǎn)負(fù)債表中的“遞延收益”， 反映企業(yè)應(yīng)在以后期間計(jì)入當(dāng)期損益的政府補(bǔ)助。在資產(chǎn)負(fù)債表中，有的企業(yè)將其單獨(dú)列示、有的將其包含在其他流動(dòng)負(fù)債里、有的將其包含在其他非流動(dòng)負(fù)債里、有的在其他流動(dòng)負(fù)債里將遞延收益和科研經(jīng)費(fèi)單獨(dú)列示，可見(jiàn)上市公司關(guān)于“遞延收益”的列示方式比較靈活。20家樣本企業(yè)2007年至2009年資產(chǎn)負(fù)債表中 “遞延收益”有金額的有12家，占樣本總數(shù)的60%，金額合計(jì)分別為23271萬(wàn)元、32260萬(wàn)元、39909萬(wàn)元，其中2008年比2007年增長(zhǎng)38.62%，2009年比2008年增長(zhǎng)23.71%，可見(jiàn)國(guó)家財(cái)政以及當(dāng)?shù)卣畬?duì)通信及相關(guān)設(shè)備制造企業(yè)的資金支持力度較大。從會(huì)計(jì)報(bào)表附注的披露情況來(lái)看，“遞延收益”的主要明細(xì)如下：××項(xiàng)目撥款、××項(xiàng)目財(cái)政資助資金、××研發(fā)與產(chǎn)業(yè)化項(xiàng)目、××研究開(kāi)發(fā)專項(xiàng)資金、××技術(shù)研發(fā)撥款、××科技成果轉(zhuǎn)化撥款等等，基本上都和項(xiàng)目（產(chǎn)品）的研發(fā)有關(guān)。

三、R&D支出會(huì)計(jì)信息披露存在的問(wèn)題分析

（一）研究階段和開(kāi)發(fā)階段的劃分缺乏行業(yè)特點(diǎn) 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――無(wú)形資產(chǎn)》要求企業(yè)對(duì)于內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的支出，應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段支出與開(kāi)發(fā)階段支出。“研究是指為獲取并理解新的科學(xué)或技術(shù)知識(shí)而進(jìn)行的獨(dú)創(chuàng)性的有計(jì)劃調(diào)查”，“開(kāi)發(fā)是指在進(jìn)行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將研究成果或其他知識(shí)應(yīng)用于某項(xiàng)計(jì)劃或設(shè)計(jì)，以生產(chǎn)出新的或具有實(shí)質(zhì)性改進(jìn)的材料、裝置、產(chǎn)品等” 。企業(yè)對(duì)于內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目研究階段的支出，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益，對(duì)于企業(yè)內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)階段的支出，同時(shí)滿足準(zhǔn)則規(guī)定五項(xiàng)條件的，才能確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)，否則計(jì)入當(dāng)期損益。樣本中的20家上市公司在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的“重要會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)”部分，對(duì)于內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目支出的會(huì)計(jì)政策其中19家都是照抄準(zhǔn)則原文，其余1家（即武漢凡谷）于發(fā)生時(shí)全部計(jì)入生產(chǎn)成本。由此可見(jiàn)，通信及相關(guān)設(shè)備制造業(yè)上市公司沒(méi)有結(jié)合本行業(yè)、本企業(yè)的特點(diǎn)對(duì)于研究階段和開(kāi)發(fā)階段的支出進(jìn)行詳細(xì)的劃分說(shuō)明。

（二）會(huì)計(jì)信息的可比性不強(qiáng) 高新技術(shù)類上市公司一般都將自主創(chuàng)新視為企業(yè)發(fā)展的第一大動(dòng)力，R&D支出相對(duì)較大。企業(yè)提供的R&D支出會(huì)計(jì)信息只有相互可比，才便于財(cái)務(wù)報(bào)告使用者掌握企業(yè)內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的支出情況，了解企業(yè)的技術(shù)優(yōu)勢(shì)、成長(zhǎng)潛力。而從目前上市公司R&D支出會(huì)計(jì)信息的披露情況來(lái)看，同一企業(yè)不同時(shí)期往往采用不同的披露形式，使信息缺乏縱向可比性，如“中興通信”2007年和2008年披露計(jì)入當(dāng)期損益和確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)的研究開(kāi)發(fā)支出，而2009年沒(méi)有披露該信息，僅僅披露“開(kāi)發(fā)支出”的年初數(shù)、本年增加、本年減少和年末數(shù)。同時(shí)，由于不同企業(yè)R&D支出往往采用不同的披露方式，樣本中信息的橫向可比性也不強(qiáng)，比如利潤(rùn)表中有的企業(yè)專門列示“研發(fā)費(fèi)用”、有的沒(méi)有列示；會(huì)計(jì)報(bào)表附注中有的企業(yè)列示計(jì)入當(dāng)期損益和確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)的研究開(kāi)發(fā)支出、有的企業(yè)列示研究階段支出金額和計(jì)入開(kāi)發(fā)階段金額、有的企業(yè)僅列示開(kāi)發(fā)支出項(xiàng)目中計(jì)入當(dāng)期損益和確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)的金額等等，由于R&D支出信息披露采取不同形式，導(dǎo)致信息的可比性不強(qiáng)。

（三）利潤(rùn)表中沒(méi)有要求單獨(dú)披露R&D支出 我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒(méi)有要求利潤(rùn)表中單獨(dú)列示R&D支出，而將本期應(yīng)予費(fèi)用化的R&D支出包含在利潤(rùn)表的“管理費(fèi)用”項(xiàng)目中，同時(shí)準(zhǔn)則沒(méi)有要求披露“管理費(fèi)用”明細(xì)項(xiàng)目。企業(yè)一般會(huì)在董事會(huì)報(bào)告中披露各種費(fèi)用的變動(dòng)情況，很多公司都將管理費(fèi)用的增加原因歸為研發(fā)費(fèi)用的增長(zhǎng)，但是在會(huì)計(jì)報(bào)表附注部分又沒(méi)有披露管理費(fèi)用的明細(xì)資料，從而使得研發(fā)費(fèi)用的具體數(shù)字不明確，導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息不明晰。同時(shí)很多企業(yè)也沒(méi)有按要求披露“計(jì)入當(dāng)期損益和確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)的研究開(kāi)發(fā)支出金額”，導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告前后文字及數(shù)字不能相互對(duì)應(yīng)，不利于報(bào)表使用者了解公司研發(fā)支出的投入情況。

（四）政府補(bǔ)助及投入資產(chǎn)沒(méi)有明確列示 隨著國(guó)家及地方政府對(duì)高新技術(shù)企業(yè)支持力度的加大，企業(yè)每年收到的政府補(bǔ)助以及政府投入的具有專項(xiàng)或特定用途的款項(xiàng)數(shù)額較大。從明細(xì)項(xiàng)目中可以看出，“遞延收益”和“專項(xiàng)應(yīng)付款”有相當(dāng)大一部分都是專項(xiàng)研發(fā)款，基本上都和項(xiàng)目（產(chǎn)品）的研發(fā)有關(guān)，但是大部分企業(yè)沒(méi)有單獨(dú)披露政府補(bǔ)助及政府作為所有者投入資金所形成的資產(chǎn)，個(gè)別詳細(xì)披露的企業(yè)使用該部分資金主要是購(gòu)買固定資產(chǎn)，沒(méi)有形成無(wú)形資產(chǎn)，對(duì)提升企業(yè)的自主創(chuàng)新能力沒(méi)有影響。

（五）沒(méi)有單獨(dú)披露本期增加無(wú)形資產(chǎn)的來(lái)源渠道 上市公司一般在財(cái)務(wù)報(bào)表附注部分對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)按類別披露“年初數(shù)、本年增加、本年減少、年末數(shù)”等四項(xiàng)信息，其中本年增加的無(wú)形資產(chǎn)可以通過(guò)外購(gòu)、自行開(kāi)發(fā)、投資者投入、非貨幣性資產(chǎn)交換、政府補(bǔ)助等多種渠道形成，但是只有通過(guò)自主創(chuàng)新形成的專利和技術(shù)才有可能使企業(yè)站在行業(yè)技術(shù)制高點(diǎn)，形成核心競(jìng)爭(zhēng)力。而目前我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒(méi)有要求企業(yè)披露本年增加無(wú)形資產(chǎn)的來(lái)源渠道，不便于報(bào)表使用者了解企業(yè)的研發(fā)能力。

四、R&D支出信息披露規(guī)范的對(duì)策

（一）加強(qiáng)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用的研究 新準(zhǔn)則借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，要求企業(yè)將內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的支出區(qū)分為研究階段支出和開(kāi)發(fā)階段支出，并規(guī)定只有同時(shí)滿足五個(gè)條件的開(kāi)發(fā)階段支出才能確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。但實(shí)際操作起來(lái)很不容易，因?yàn)檠芯亢烷_(kāi)發(fā)活動(dòng)往往相互混雜，在研究過(guò)程中可能帶有開(kāi)發(fā)的成分，而在開(kāi)發(fā)的過(guò)程中經(jīng)常帶有研究的成分，因此，對(duì)于某個(gè)具體開(kāi)發(fā)項(xiàng)目而言，要明確地界定出研究階段何時(shí)結(jié)束或開(kāi)發(fā)階段何時(shí)開(kāi)始往往非常困難，要求會(huì)計(jì)人員必須結(jié)合所處行業(yè)、本企業(yè)的特點(diǎn)進(jìn)行深入研究，才能準(zhǔn)確反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。通信設(shè)備制造類上市公司每年增加的無(wú)形資產(chǎn)中，除了“土地使用權(quán)”以外，絕大部分都是軟件、系統(tǒng)和專有技術(shù)。對(duì)于通過(guò)自主研發(fā)形成無(wú)形資產(chǎn)的軟件和系統(tǒng)，應(yīng)將技術(shù)可行性的取得作為分界線，即在取得技術(shù)可行性之前發(fā)生的市場(chǎng)調(diào)研、可行性研究、設(shè)備的調(diào)度、人員的安排等作為研究階段支出于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益，在取得技術(shù)可行性之后發(fā)生的系統(tǒng)分析和設(shè)計(jì)費(fèi)用等等資本化為無(wú)形資產(chǎn)；對(duì)于通過(guò)自主研發(fā)形成無(wú)形資產(chǎn)的專有技術(shù)，建議采用“實(shí)際結(jié)果決定法”進(jìn)行處理，先設(shè)一個(gè)過(guò)渡性的賬戶來(lái)歸集研發(fā)過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用，待開(kāi)發(fā)成功再將其轉(zhuǎn)入無(wú)形資產(chǎn)，否則全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

（二）改變利潤(rùn)表的信息披露形式 目前我國(guó)利潤(rùn)表中將本期應(yīng)予費(fèi)用化的R&D支出包含 “管理費(fèi)用”項(xiàng)目中，而沒(méi)有單獨(dú)列示。由于高新技術(shù)企業(yè)每年的研發(fā)費(fèi)用數(shù)額巨大，將本期應(yīng)予費(fèi)用化的R&D支出計(jì)入“管理費(fèi)用”，不利于報(bào)表使用者對(duì)公司研發(fā)投入情況的了解，因此，建議高新技術(shù)企業(yè)單獨(dú)設(shè)置“研發(fā)費(fèi)用”會(huì)計(jì)科目，該科目屬于損益類，核算計(jì)入當(dāng)期損益的研究階段支出和不符合資本化條件的開(kāi)發(fā)階段支出，并且在利潤(rùn)表的“管理費(fèi)用” 項(xiàng)目之后單獨(dú)列示“研發(fā)費(fèi)用”項(xiàng)目。

（三）規(guī)范財(cái)務(wù)報(bào)表附注的信息披露形式 雖然“企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――應(yīng)用指南”對(duì)會(huì)計(jì)信息披露形式有原則性的規(guī)范，但是同一企業(yè)不同時(shí)期以及不同企業(yè)同一時(shí)期在編制財(cái)務(wù)報(bào)告的時(shí)候，對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表附注的信息披露形式五花八門，嚴(yán)重影響了會(huì)計(jì)信息的可比性，因此建議規(guī)范高新技術(shù)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表附注中R&D支出的信息披露形式：第一，規(guī)范R&D支出的披露形式。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南要求在財(cái)務(wù)報(bào)表附注的“無(wú)形資產(chǎn)”部分披露“計(jì)入當(dāng)期損益和確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)的研究開(kāi)發(fā)支出金額”，鑒于上市公司對(duì)該類信息披露形式比較混亂，建議按（表1）方式規(guī)范R&D支出的披露形式。第二，注明本期增加無(wú)形資產(chǎn)的來(lái)源渠道。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)要求分“年初賬面余額”、“本年增加額”、“本年減少額”、“期末賬面余額”等分別披露“賬面原價(jià)”、“累計(jì)攤銷額合計(jì)”、“無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額合計(jì)”、“無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值合計(jì)”，對(duì)于本期增加的無(wú)形資產(chǎn)沒(méi)有披露來(lái)源渠道，這樣不利于報(bào)表使用者了解企業(yè)的自主創(chuàng)新能力，因此建議注明本期增加無(wú)形資產(chǎn)的來(lái)源渠道、通過(guò)公司內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)形成的無(wú)形資產(chǎn)占無(wú)形資產(chǎn)期末賬面價(jià)值的比例。第三，披露政府補(bǔ)助及政府作為所有者投入資金所形成的資產(chǎn)。高新技術(shù)企業(yè)每年收到的政府補(bǔ)助以及政府作為所有者投入的具有專項(xiàng)或特定用途的款項(xiàng)數(shù)額較大，“遞延收益”和“專項(xiàng)應(yīng)付款”有相當(dāng)大一部分都是專項(xiàng)研發(fā)款，最后應(yīng)該形成“固定資產(chǎn)”和“無(wú)形資產(chǎn)”，建議披露該類資金所形成的資產(chǎn)類別。

目前上市公司R&D支出的會(huì)計(jì)信息披露形式很不規(guī)范，不利于報(bào)表使用者對(duì)企業(yè)自主創(chuàng)新能力以及發(fā)展?jié)摿Φ牧私?，必須?duì)其進(jìn)行規(guī)范，才能夠展示企業(yè)的內(nèi)在價(jià)值，增強(qiáng)相關(guān)信息的可比性，使得報(bào)表前后文字說(shuō)明以及數(shù)字能夠相互對(duì)照，增強(qiáng)說(shuō)服力，本文試圖對(duì)高新技術(shù)企業(yè)R&D支出的信息披露起到拋磚引玉的作用。

參考文獻(xiàn)：

［1］中華人民共和國(guó)財(cái)政部：《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社2006版。

［2］中華人民共和國(guó)財(cái)政部：《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――應(yīng)用指南》，中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社2006版。

無(wú)形資產(chǎn)增加的原因范文第3篇

一、我國(guó)無(wú)形資產(chǎn)審計(jì)存在的問(wèn)題

(一)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)審計(jì)重視不夠現(xiàn)在一些CPA審計(jì)業(yè)務(wù)中，很少涉及到無(wú)形資產(chǎn)審計(jì)，即便涉及，也很簡(jiǎn)單，很少有針對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的專門審計(jì)程序，更不會(huì)花費(fèi)較多的人力和時(shí)間對(duì)其進(jìn)行審計(jì)，這與無(wú)形資產(chǎn)在總資產(chǎn)總額中的比重越來(lái)越大的現(xiàn)狀很不相稱。對(duì)無(wú)形資產(chǎn)審計(jì)重視不夠，主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：首先，在計(jì)劃工作中不夠重視，在審計(jì)的計(jì)劃階段，很少通過(guò)了解程序獲取客戶無(wú)形資產(chǎn)方面的相關(guān)信息，在制定審計(jì)計(jì)劃時(shí)，很少考慮到無(wú)形資產(chǎn)，缺乏針對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的審計(jì)程序，這勢(shì)必會(huì)導(dǎo)致在實(shí)施審計(jì)時(shí)忽略無(wú)形資產(chǎn)；其次，未能對(duì)無(wú)形資產(chǎn)實(shí)施有效的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，在以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向?qū)徲?jì)的今天，通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序?qū)Ω鲗徲?jì)對(duì)象的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估，進(jìn)而確定審計(jì)的重點(diǎn)。但是，在審計(jì)實(shí)務(wù)中。很少會(huì)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行專門的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，也就難以評(píng)估其重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)；再者，在形成審計(jì)意見(jiàn)時(shí)未充分考慮無(wú)形資產(chǎn)審計(jì)的結(jié)果，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該在對(duì)審計(jì)中獲取的審計(jì)證據(jù)進(jìn)行整理分析的基礎(chǔ)上形成審計(jì)意見(jiàn)，而在目前，CPA在形成審計(jì)意見(jiàn)時(shí)一般都沒(méi)有考慮到無(wú)形資產(chǎn)審計(jì)的結(jié)果，很少出現(xiàn)因?yàn)闊o(wú)形資產(chǎn)審計(jì)狀況而影響和改變審計(jì)意見(jiàn)的情況，使得無(wú)形資產(chǎn)審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題大大提升。

(二)缺乏有針對(duì)性的測(cè)試程序　無(wú)形資產(chǎn)表現(xiàn)為文字，圖案，關(guān)系，公式，配方等各種形式，不像有形資產(chǎn)那樣具有實(shí)物形態(tài)，那樣直觀地在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中發(fā)揮作用，其收益難以確定，所以對(duì)無(wú)形資產(chǎn)審計(jì)的方法和程序必然應(yīng)有別于有形資產(chǎn)審計(jì)。遺憾的是，目前我國(guó)仍然沒(méi)有針對(duì)無(wú)形資產(chǎn)審計(jì)的具體業(yè)務(wù)準(zhǔn)則，在審計(jì)實(shí)務(wù)中，要么忽略無(wú)形資產(chǎn)審計(jì)，要么將其歸入有形資產(chǎn)一起進(jìn)行審計(jì)，在無(wú)形資產(chǎn)占總資產(chǎn)比重極低的以前，這樣做基本不會(huì)影響審計(jì)質(zhì)量，還是可以被接受的，但是在無(wú)形資產(chǎn)占總資產(chǎn)比重較高的今天。再這樣做勢(shì)必會(huì)影響審計(jì)質(zhì)量。從形式上看，有形資產(chǎn)審計(jì)和無(wú)形資產(chǎn)審計(jì)的區(qū)別并不明顯，要區(qū)分有形資產(chǎn)審計(jì)和無(wú)形資產(chǎn)審計(jì)應(yīng)從本質(zhì)上考察。它們的本質(zhì)區(qū)別在于，有形資產(chǎn)的可觸的、有形的和可視的因素賦予其審計(jì)價(jià)值，有形資產(chǎn)的審計(jì)價(jià)值來(lái)自于它的物質(zhì)特征，盡管其財(cái)產(chǎn)權(quán)利是無(wú)形的，但它來(lái)源于其物質(zhì)特性。在對(duì)無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行審計(jì)時(shí)，僅僅是對(duì)在會(huì)計(jì)賬簿有記錄的無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行價(jià)值與數(shù)量的審查，依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》所規(guī)定的無(wú)形資產(chǎn)包括的內(nèi)容，逐項(xiàng)檢查每種無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值和數(shù)量是否真實(shí)，合法，核對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表上的無(wú)形資產(chǎn)與會(huì)計(jì)賬簿無(wú)形資產(chǎn)是否相符，總賬無(wú)形資產(chǎn)與明細(xì)賬無(wú)形資產(chǎn)是否相符，會(huì)計(jì)賬簿上的無(wú)形資產(chǎn)與實(shí)際現(xiàn)有無(wú)形資產(chǎn)是否相符。而對(duì)在會(huì)計(jì)賬簿有記錄的無(wú)形資產(chǎn)以外，是否還有其他無(wú)形資產(chǎn)，無(wú)形資產(chǎn)是否存在、是否歸被審計(jì)單位所有、其增減變動(dòng)及其攤銷的記錄是否完整、使用壽命是否合理和攤銷政策是否恰當(dāng)、減值準(zhǔn)備計(jì)提是否充分、完整、方法是否恰當(dāng)和減值準(zhǔn)備發(fā)生和轉(zhuǎn)銷的記錄是否完整、期末余額是否正確和披露是否恰當(dāng)?shù)确矫娑既狈ο鄳?yīng)的審計(jì)程序，而這些，僅僅依靠常規(guī)的審計(jì)程序方法是不夠的，還需要根據(jù)無(wú)形資產(chǎn)的特點(diǎn)，通過(guò)執(zhí)行有針對(duì)性的程序和方法，來(lái)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行更有效的審計(jì)。

(三)無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值難以確定　相對(duì)于存貨和固定資產(chǎn)等有形資產(chǎn)而言，無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算的重點(diǎn)和難點(diǎn)是其價(jià)值的確定。同樣這也是無(wú)形資產(chǎn)審計(jì)的關(guān)鍵。然而我國(guó)在無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)方面處理上比較混亂，賬面價(jià)值往往不夠準(zhǔn)確，這主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：一是對(duì)于自創(chuàng)的無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)價(jià)，其研發(fā)費(fèi)用是資本化還是費(fèi)用化，資本化費(fèi)用是否符合準(zhǔn)則的要求，這都依賴于會(huì)計(jì)人員的專業(yè)判斷能力，而我國(guó)會(huì)計(jì)人員的專業(yè)能力相對(duì)較低，難以保證無(wú)形資產(chǎn)入賬價(jià)值的準(zhǔn)確性，在審計(jì)實(shí)務(wù)中忽略此內(nèi)容或輕易認(rèn)可被審計(jì)單位的處理，缺乏必要的審計(jì)程序；二是對(duì)無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值的評(píng)估欠規(guī)范，一方面，無(wú)形資產(chǎn)評(píng)估的方法有成本法、收益法和市場(chǎng)法等，但是在各種方法的具體運(yùn)用中，評(píng)估要素和參數(shù)的計(jì)算口徑和方法非常復(fù)雜，很難找到統(tǒng)一的評(píng)估口徑。如收益法在使用中，收益被界定為由無(wú)形資產(chǎn)帶來(lái)的超額收益。而超額收益的形成渠道有很多種，由于無(wú)形資產(chǎn)的使用，導(dǎo)致企業(yè)相關(guān)產(chǎn)品的產(chǎn)量增加、銷量增加或產(chǎn)品價(jià)格提高；生產(chǎn)成本的節(jié)約，形成了生產(chǎn)費(fèi)用的節(jié)約額，另一方面，評(píng)估結(jié)果在較大程度上取決于評(píng)估者的能力與專業(yè)素質(zhì)，不同的評(píng)估主體采用不同的評(píng)估方法對(duì)同一對(duì)象進(jìn)行評(píng)估時(shí)，結(jié)果應(yīng)該是基本趨于一致的，但因評(píng)估人員在選擇參數(shù)時(shí)的個(gè)人判斷能力的差異經(jīng)常會(huì)導(dǎo)致評(píng)估結(jié)果的差異，這也在很大程度上影響評(píng)估結(jié)果的準(zhǔn)確性；三是忽視對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的攤銷的檢查，在實(shí)際工作中存在對(duì)無(wú)形資產(chǎn)攤銷不合理、不合規(guī)的問(wèn)題，主要有：攤銷期限不合理、不合規(guī)，對(duì)已確定的合理攤銷期限任意變動(dòng)，無(wú)形資產(chǎn)未攤?cè)搿肮芾碣M(fèi)用”中而攤?cè)肷a(chǎn)費(fèi)用或銷售費(fèi)用，任意多攤或少攤無(wú)形資產(chǎn)，人為地調(diào)節(jié)財(cái)務(wù)成果的高低。每一期對(duì)無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷之后，還得考慮無(wú)形資產(chǎn)減值問(wèn)題，并且所計(jì)人的科目完全不同，導(dǎo)致會(huì)計(jì)人員容易出現(xiàn)錯(cuò)誤，而且也等于間接增加了會(huì)計(jì)人員的工作量，而對(duì)表報(bào)使用者來(lái)說(shuō)，也增大了理解的難度。

(四)審計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和能力有待提高　審計(jì)質(zhì)量很大程度上取決于審計(jì)主體一注冊(cè)會(huì)計(jì)師的素質(zhì)。我國(guó)無(wú)形資產(chǎn)審計(jì)質(zhì)量不高也與我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)勝任能力不高密切相關(guān)。這主要體現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：一方面，審計(jì)人員職業(yè)道德欠佳，在對(duì)無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)審計(jì)的過(guò)程中，由于競(jìng)爭(zhēng)加劇和市場(chǎng)無(wú)序容易使注冊(cè)會(huì)計(jì)師忽視職業(yè)道德，其獨(dú)立性易受到來(lái)自諸如經(jīng)濟(jì)利益、關(guān)聯(lián)關(guān)系、外在壓力等各方面因素的干擾，導(dǎo)致其在審計(jì)過(guò)程中不能保持應(yīng)有的獨(dú)立性和職業(yè)謹(jǐn)慎，未能執(zhí)行相應(yīng)的審計(jì)程序，審計(jì)人員可能就會(huì)輕易地接受客戶聲明書的觀點(diǎn)或出具與審計(jì)結(jié)果不同的觀點(diǎn)。有的注冊(cè)會(huì)計(jì)師即便在審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)客戶的無(wú)形資產(chǎn)存在問(wèn)題，出于自身利益的考慮，也不會(huì)在審計(jì)報(bào)告予以披露，甚至與之同流合污。其實(shí)，自1993年以來(lái)的中誠(chéng)事件、原野事件、瓊民源事件。一直到引起巨大震動(dòng)的銀廣夏事件，無(wú)不與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)失敗有關(guān)。證監(jiān)會(huì)查處的每一個(gè)虛假披露的上市公司背后都有相應(yīng)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師受到處罰。在這些事件中，有的注冊(cè)會(huì)計(jì)師不但沒(méi)能保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，盡到揭示錯(cuò)誤和弊端的審計(jì)責(zé)任，反而與上市公司的管理層“合謀”，出具嚴(yán)重失實(shí)的審計(jì)報(bào)告，不但自己的職業(yè)獨(dú)立性喪失殆盡，還嚴(yán)重打擊了投資者對(duì)整個(gè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的信任；另一方面，審計(jì)人員專業(yè)業(yè)務(wù)素質(zhì)不高，在知識(shí)爆炸的今天，無(wú)形資產(chǎn)占總資產(chǎn)的比重越來(lái)越多，業(yè)務(wù)也越來(lái)越復(fù)雜，要做好無(wú)形資產(chǎn)審計(jì)，不僅要求審計(jì)人員掌握相應(yīng)的審計(jì)

知識(shí)和技術(shù)，更要熟悉與無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的知識(shí)和技術(shù)。如相關(guān)的法律知識(shí)、知識(shí)產(chǎn)權(quán)知識(shí)、資產(chǎn)評(píng)估知識(shí)等，目前我國(guó)的審計(jì)人員雖然專業(yè)素質(zhì)和技能都有所提高，但是，能夠根據(jù)無(wú)形資產(chǎn)的特殊性有針對(duì)性地完成無(wú)形資產(chǎn)產(chǎn)審計(jì)工作的專業(yè)人員還較少。由于學(xué)歷、專業(yè)知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)、個(gè)人因素等原因，導(dǎo)致多數(shù)審計(jì)人員還不具備專項(xiàng)審計(jì)的能力。這必將影響無(wú)形資產(chǎn)審計(jì)的工作質(zhì)量和工作效率，也不能保證審計(jì)良性效益的發(fā)揮。

二、無(wú)形資產(chǎn)審計(jì)的完善策略

(一)重視無(wú)形資產(chǎn)審計(jì)　在計(jì)劃審計(jì)階段，對(duì)被審計(jì)單位執(zhí)行初步業(yè)務(wù)活動(dòng)時(shí)，應(yīng)關(guān)注其無(wú)形資產(chǎn)業(yè)務(wù)，并分析其重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，在此基礎(chǔ)上，在審計(jì)計(jì)劃中反映對(duì)無(wú)形資產(chǎn)審計(jì)的目的和要求，免得使無(wú)形資產(chǎn)在審計(jì)過(guò)程中成為被遺忘的角落；在審計(jì)實(shí)施階段，根據(jù)具體情況確定是否對(duì)無(wú)形資產(chǎn)實(shí)施控制測(cè)試，重點(diǎn)是如何對(duì)其實(shí)施實(shí)質(zhì)性測(cè)試，以及對(duì)獲取審計(jì)證據(jù)的要求，值得說(shuō)明的是，鑒于無(wú)形資產(chǎn)業(yè)務(wù)的偶發(fā)性和風(fēng)險(xiǎn)較大的特點(diǎn)，在對(duì)其實(shí)施細(xì)節(jié)測(cè)試時(shí)不宜采用審計(jì)抽樣方法，而應(yīng)進(jìn)行詳細(xì)審計(jì)；在審計(jì)報(bào)告階段，在形成審計(jì)意見(jiàn)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)從總體上評(píng)價(jià)是否已經(jīng)獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以將風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平。在對(duì)審計(jì)證據(jù)進(jìn)行整理分析以形成審計(jì)意見(jiàn)時(shí)，應(yīng)充分考慮無(wú)形資產(chǎn)審計(jì)的結(jié)果，以提高審計(jì)結(jié)論的準(zhǔn)確性。

(二)執(zhí)行針對(duì)性測(cè)試程序　無(wú)形資產(chǎn)審計(jì)，對(duì)其審計(jì)除了執(zhí)行如圖1所示的常規(guī)審計(jì)程序外，還應(yīng)根據(jù)無(wú)形資產(chǎn)的特點(diǎn)采取有針對(duì)性的審計(jì)程序，重點(diǎn)檢查以下幾個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)，以保證審計(jì)質(zhì)量：一是審查其所有權(quán)是否歸被審計(jì)單位所有，通過(guò)對(duì)相關(guān)的協(xié)議和董事會(huì)紀(jì)要等文件、資料的檢查，驗(yàn)證無(wú)形資產(chǎn)的所有權(quán)是否歸被審計(jì)單位所有，是否被用于抵押和擔(dān)保，尤其應(yīng)關(guān)注是否有存在糾紛和法律訴訟的業(yè)務(wù)；二是檢查無(wú)形資產(chǎn)的增減變動(dòng)，對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)的增加，重點(diǎn)應(yīng)檢查增加業(yè)務(wù)是否真實(shí)，相關(guān)的手續(xù)和法律程序是否完備，不同途徑增加的無(wú)形資產(chǎn)的賬務(wù)處理是否正確，重點(diǎn)檢查以債務(wù)重組、非貨幣換和投資轉(zhuǎn)入等方式增加無(wú)形資產(chǎn)業(yè)務(wù)，特別應(yīng)關(guān)注是否存在關(guān)聯(lián)方業(yè)務(wù)；對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)減少業(yè)務(wù)，應(yīng)注意轉(zhuǎn)讓的是所有權(quán)還是使用權(quán)，轉(zhuǎn)讓損益的賬戶處理是否正確；三是檢查無(wú)形資產(chǎn)攤銷，主要檢查攤銷政策是否符合有關(guān)規(guī)定，攤銷政策是否發(fā)生變動(dòng)，如發(fā)生變動(dòng)，其依據(jù)是否充分，是否經(jīng)過(guò)批準(zhǔn)，攤銷期限是否正確，攤銷額的計(jì)算和賬務(wù)處理是否正確；四是檢查無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，審查其減值準(zhǔn)備金額的計(jì)提和處理是否正確，尤其應(yīng)關(guān)注計(jì)提減值準(zhǔn)備后攤銷的金額是否進(jìn)行了調(diào)整。

無(wú)形資產(chǎn)增加的原因范文第4篇

關(guān)鍵詞：無(wú)形資產(chǎn) 經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī) 價(jià)值相關(guān)性

21世紀(jì)，知識(shí)、技術(shù)成為現(xiàn)代企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)最重要的生產(chǎn)要素。國(guó)外理論研究普遍認(rèn)為“在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，企業(yè)的價(jià)值僅有10%至50%由硬體資產(chǎn)創(chuàng)造，而其余50%至90%源于軟體資產(chǎn)。”不可否認(rèn)，今后無(wú)形資產(chǎn)將逐漸為企業(yè)的價(jià)值創(chuàng)造起至關(guān)重要的作用，信息技術(shù)產(chǎn)業(yè)則是典型代表。

一、文獻(xiàn)回顧

（一）外國(guó)文獻(xiàn)

無(wú)形資產(chǎn)一直是會(huì)計(jì)研究的熱點(diǎn)領(lǐng)域，近來(lái)的研究更加注重?zé)o形資產(chǎn)在企業(yè)價(jià)值中所扮演的角色，無(wú)形資產(chǎn)是否具有企業(yè)價(jià)值相關(guān)性。例如，Halletal（1998）的研究發(fā)現(xiàn)專利權(quán)的引用次數(shù)與企業(yè)市值密切相關(guān)；Ely和Waymire（1999）研究了已確認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值相關(guān)性。研究者發(fā)現(xiàn)已確認(rèn)無(wú)形資產(chǎn)具有價(jià)值相關(guān)性，但是在投資者眼里，資本化的無(wú)形資產(chǎn)沒(méi)有有形資產(chǎn)重要。

（二）國(guó)內(nèi)文獻(xiàn)

我國(guó)對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)的研究相對(duì)滯后。薛云奎和王志臺(tái)（2001）以上海證券交易所的上市公司為樣本分析、研究無(wú)形資產(chǎn)對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的作用，及無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值相關(guān)性。其結(jié)果表明，無(wú)形資產(chǎn)與股價(jià)之間存在顯著的正相關(guān)關(guān)系，且無(wú)形資產(chǎn)的相關(guān)系數(shù)大于有形資產(chǎn)的相關(guān)系數(shù)；邵紅霞和方軍雄（2006）研究無(wú)形資產(chǎn)明細(xì)分類構(gòu)成與公司盈利能力之間存在顯著相關(guān)關(guān)系。陳興華和陳旭東（2010）在研究信息與非信息技術(shù)行業(yè)的無(wú)形資產(chǎn)對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)績(jī)效的影響中發(fā)現(xiàn)存在顯著性差異，無(wú)形資產(chǎn)的存量和增量都與企業(yè)營(yíng)業(yè)利潤(rùn)存在微弱的負(fù)相關(guān)性；王軼英和王書林（2010）研究表明，無(wú)形資產(chǎn)對(duì)公司業(yè)績(jī)正貢獻(xiàn)作用顯著，但在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下，無(wú)形資產(chǎn)對(duì)業(yè)績(jī)貢獻(xiàn)率有所下降。

二、樣本選擇與數(shù)據(jù)來(lái)源

我國(guó)上市公司無(wú)形資產(chǎn)以及信息披露的現(xiàn)狀如何？特別是在信息技術(shù)行業(yè)中，無(wú)形資產(chǎn)的明細(xì)分類比重是否與國(guó)外同類公司趨同呢？無(wú)形資產(chǎn)有沒(méi)有發(fā)揮出國(guó)外同行業(yè)公司所起的作用呢？為了明確上面所提到的各種問(wèn)題，本文參照證監(jiān)會(huì)行業(yè)分類標(biāo)準(zhǔn)，選擇在滬深交易所上市的信息技術(shù)行業(yè)的上市公司為研究對(duì)象，以2009-2011年年度財(cái)務(wù)報(bào)告數(shù)據(jù)為觀察值。為了確保數(shù)據(jù)的有效性，盡量消除異常樣本對(duì)研究結(jié)論的影響，樣本選取時(shí)剔除了樣本數(shù)據(jù)不全以及三年期間凈利潤(rùn)為虧損的公司。最終獲得79個(gè)有效樣本。本文數(shù)據(jù)均來(lái)自深圳國(guó)泰安CSMAR數(shù)據(jù)庫(kù)。數(shù)據(jù)處理采用EXCEL和統(tǒng)計(jì)軟件SPSS。

三、信息技術(shù)行業(yè)無(wú)形資產(chǎn)的實(shí)證分析

（一）描述性分析

鑒于本文的研究需要以及目前上市公司對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)披露所存在的局限性，將無(wú)形資產(chǎn)劃分為土地使用權(quán)、技術(shù)類無(wú)形資產(chǎn)以及其他三個(gè)部分。其中，技術(shù)類無(wú)形資產(chǎn)內(nèi)容包括：專利權(quán)、專有技術(shù)、軟件等；其他包括：商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、許可權(quán)等。表1列示了2009-2011年信息技術(shù)行業(yè)無(wú)形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)分別占總資產(chǎn)的百分比情況。

從表1可以看出，三年來(lái)該行業(yè)無(wú)形資產(chǎn)占總資產(chǎn)的比重保持穩(wěn)定，均值始終維持在3%左右的水平，而中位數(shù)水平也一直在2%左右。相反，固定資產(chǎn)占總資產(chǎn)比重的均值大于無(wú)形資產(chǎn)的比重，數(shù)值達(dá)到了11%左右，但是固定資產(chǎn)的最大值卻遠(yuǎn)大于無(wú)形資產(chǎn)，2011年固定資產(chǎn)占總資產(chǎn)比重的最大值達(dá)68%，且呈現(xiàn)逐年增加的趨勢(shì)。區(qū)別于其他行業(yè)上市公司無(wú)形資產(chǎn)的是，在個(gè)別情況下，信息技術(shù)行業(yè)企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)的比重會(huì)超過(guò)20%。但是這也與國(guó)外同行業(yè)企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)占總資產(chǎn)50%-60%的情況相去甚遠(yuǎn)。表2是近三年信息技術(shù)行業(yè)無(wú)形資產(chǎn)內(nèi)部組成具體情況。

從表2可以看出，在信息技術(shù)行業(yè)無(wú)形資產(chǎn)的內(nèi)部結(jié)構(gòu)中，從均值角度看，技術(shù)類無(wú)形資產(chǎn)所占的比重是最大的，三年的均值比例都超過(guò)了無(wú)形資產(chǎn)總額的一半；而土地使用權(quán)所占比重小于技術(shù)類無(wú)形資產(chǎn)，這與其他行業(yè)無(wú)形資產(chǎn)的比重情況有所區(qū)別；從中位數(shù)角度來(lái)看，土地使用權(quán)所占比重與技術(shù)類無(wú)形資產(chǎn)相差不多。

雖然，這樣的情況好于其他行業(yè)無(wú)形資產(chǎn)的組成狀況，但是與國(guó)外相比，相去甚遠(yuǎn)。且依據(jù)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告附表的披露，我國(guó)上市公司技術(shù)類無(wú)形資產(chǎn)自己研發(fā)為少數(shù)，多數(shù)為外部購(gòu)買所得。而根據(jù)大量研究表明，企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用與企業(yè)價(jià)值存在著顯著的相關(guān)關(guān)系。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，知識(shí)產(chǎn)權(quán)是企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力，可見(jiàn)我國(guó)信息技術(shù)行業(yè)發(fā)展仍是任重而道遠(yuǎn)。

（二）回歸分析

1.研究設(shè)計(jì)。為研究無(wú)形資產(chǎn)在信息技術(shù)行業(yè)所產(chǎn)生的作用，本文參考Aboody、Barth & Kasznik（1999）及Aboody & Lev（1998）研究中所采用的方法，以及薛云奎、王志臺(tái)（2001）研究中所設(shè)計(jì)的模型，構(gòu)建模型（1）來(lái)檢測(cè)信息技術(shù)行業(yè)無(wú)形資產(chǎn)對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)效益的影響。

OPINCti=α0+α1PPEti+α2INTANti+α3MBti+α4ASSETti+εti模型（1）

其中：OPINC表示公司t年的主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)，反映公司主營(yíng)業(yè)務(wù)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)指標(biāo)。選用主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)作為衡量無(wú)形資產(chǎn)對(duì)公司業(yè)績(jī)所起作用的被解釋變量，主要是考慮到無(wú)形資產(chǎn)主要是對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生影響，并且剔除了其他業(yè)務(wù)收支與營(yíng)業(yè)外收支項(xiàng)目和所得稅的影響；PPE表示公司t年末的固定資產(chǎn)凈額；INTAN表示公司t年末的無(wú)形資產(chǎn)凈額；MB是公司的凈資產(chǎn)倍率，即市凈率，主要控制公司的潛在的風(fēng)險(xiǎn)和成長(zhǎng)性影響；ASSET表示t年末公司總資產(chǎn)的對(duì)數(shù)，主要控制公司規(guī)模對(duì)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的影響。

另外，為研究無(wú)形資產(chǎn)不同內(nèi)部分類對(duì)企業(yè)價(jià)值的貢獻(xiàn)度，本文參考邵紅霞、方雄軍（2006）研究中所采用的方法及Ohlson（1995）的剩余收益定價(jià)模型，構(gòu)建模型（2）來(lái)檢驗(yàn)土地使用權(quán)和技術(shù)類無(wú)形資產(chǎn)對(duì)于企業(yè)價(jià)值的貢獻(xiàn)度。

MVti=α0+α1Intan-Lrightti+α2Intan-Techti+α3Intan-Otherti+α4Eps+εti

模型（2）

其中：MV表示所選取的樣本公司在t+1年4月最后一個(gè)交易日的市場(chǎng)價(jià)值。根據(jù)已有的文獻(xiàn)資料顯示，每年的4月是上市公司公布年報(bào)的法定時(shí)期，假定市場(chǎng)是有效的，那么有理由相信4月底的股價(jià)已經(jīng)完整吸收了公司的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的信息，能更好地體現(xiàn)企業(yè)價(jià)值；Intan-Lright表示t年末公司的土地使用權(quán)；Intan-Tech表示t年末技術(shù)類無(wú)形資產(chǎn)；Intan-Other表示t年末除土地所有權(quán)和技術(shù)類無(wú)形資產(chǎn)以外的其他無(wú)形資產(chǎn)；Eps是t年末公司的每股收益。

2.研究假設(shè)?；诂F(xiàn)有理論認(rèn)識(shí)，一般企業(yè)固定資產(chǎn)對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)產(chǎn)生的影響要大于無(wú)形資產(chǎn)，而信息技術(shù)行業(yè)則是例外，因?yàn)樾畔⒓夹g(shù)產(chǎn)業(yè)被認(rèn)為是以知識(shí)、科技等無(wú)形的資本投入為支撐的。因此，提出假設(shè)1：在信息技術(shù)行業(yè)，無(wú)形資產(chǎn)對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)所作的貢獻(xiàn)要高于固定資產(chǎn)。

表3列示了2009-2011年信息技術(shù)行業(yè)企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)與主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)回歸分析的結(jié)果。從表中可以看出，模型擬合度平均在90%左右，說(shuō)明模型中的自變量對(duì)因變量的解釋程度高，回歸結(jié)果的可信度良好。自變量無(wú)形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)的回歸系數(shù)都通過(guò)了T檢驗(yàn)，無(wú)形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)與企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)存在著正相關(guān)關(guān)系。三年無(wú)形資產(chǎn)的回歸系數(shù)均大于固定資產(chǎn)，且無(wú)形資產(chǎn)的T值相對(duì)來(lái)說(shuō)更加顯著。由此可知，無(wú)形資產(chǎn)對(duì)于主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)的貢獻(xiàn)度要大于固定資產(chǎn)，從而證明假設(shè)1。

依據(jù)前文的無(wú)形資產(chǎn)分類，可將無(wú)形資產(chǎn)分為土地使用權(quán)、技術(shù)類無(wú)形資產(chǎn)和其他無(wú)形資產(chǎn)。而按國(guó)外同類企業(yè)數(shù)據(jù)分析，只技術(shù)類無(wú)形資產(chǎn)一項(xiàng)，就對(duì)企業(yè)價(jià)值有著巨大影響。因此，提出假設(shè)2：信息技術(shù)行業(yè)技術(shù)類無(wú)形資產(chǎn)具有價(jià)值相關(guān)性，而土地使用權(quán)不具有價(jià)值相關(guān)性。

表4列示的是2009-2011年信息技術(shù)行業(yè)企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)內(nèi)部組成成分價(jià)值相關(guān)性的回歸分析結(jié)果。從表中可以看出，三年模型擬合度平均在80%左右，說(shuō)明模型中的自變量對(duì)因變量的解釋程度較高，回歸結(jié)果可靠。從回歸系數(shù)看，所有自變量都通過(guò)了T值檢驗(yàn)，土地使用權(quán)和其他無(wú)形資產(chǎn)與企業(yè)價(jià)值存在著正相關(guān)關(guān)系，而技術(shù)類無(wú)形資產(chǎn)三年中有兩年卻與企業(yè)價(jià)值存在負(fù)相關(guān)關(guān)系，對(duì)企業(yè)價(jià)值起了抑制作用。

從表4數(shù)據(jù)分析中得出的結(jié)論與本文先前假設(shè)完全相反，也質(zhì)疑了邵紅霞、方軍雄（2006）所研究的結(jié)論：高新技術(shù)行業(yè)，土地使用權(quán)不僅無(wú)助于提高當(dāng)期股價(jià)，相反導(dǎo)致股價(jià)下降；技術(shù)類無(wú)形資產(chǎn)和其他無(wú)形資產(chǎn)與股價(jià)顯著正相關(guān)。本文研究結(jié)論中，土地使用權(quán)的回歸系數(shù)高于技術(shù)類無(wú)形資產(chǎn)，說(shuō)明投資者對(duì)于土地使用權(quán)變動(dòng)影響的期望要高于技術(shù)類無(wú)形資產(chǎn)。

四、結(jié)論

綜上所述，我國(guó)信息技術(shù)行業(yè)的企業(yè)價(jià)值是靠土地使用權(quán)提升的。究其原因：首先，信息技術(shù)行業(yè)技術(shù)類無(wú)形資產(chǎn)含金量低且沒(méi)有充分利用企業(yè)所擁有的技術(shù)類無(wú)形資產(chǎn)，且大多數(shù)技術(shù)類無(wú)形資產(chǎn)并非自我開(kāi)發(fā)，而是屬于企業(yè)外購(gòu)取得，這一部分無(wú)形資產(chǎn)雖然能夠給企業(yè)帶來(lái)一部分收益，但卻無(wú)法為提升企業(yè)價(jià)值提供支持。其次，鑒于我國(guó)特殊的國(guó)情和現(xiàn)今的房地產(chǎn)市場(chǎng)狀況，土地作為一種極度稀缺的資源而大受歡迎，企業(yè)傾向于持有大量土地來(lái)投資增值，而投資者也普遍認(rèn)為企業(yè)的土地投資能夠?yàn)槠髽I(yè)創(chuàng)造可觀的利潤(rùn)財(cái)富，愿意高估企業(yè)價(jià)值，所以信息技術(shù)行業(yè)的價(jià)值也較依賴于土地。

參考文獻(xiàn)：

1.薛云奎，王志臺(tái).無(wú)形資產(chǎn)信息披露及其價(jià)值相關(guān)性研究――來(lái)自上海股市的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)[J].會(huì)計(jì)研究，2001，（11）.

2.邵紅霞，方軍雄.我國(guó)上市公司無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值相關(guān)性研究[J].會(huì)計(jì)研究，2006，（12）.

無(wú)形資產(chǎn)增加的原因范文第5篇

［關(guān)鍵詞］新無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則 盈余管理無(wú)形資產(chǎn) 研發(fā)支出

一、問(wèn)題的提出

2007年1月1日起新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在上市公司中率先實(shí)施，其中《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)――無(wú)形資產(chǎn)》第一次將研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)用區(qū)別開(kāi)來(lái),對(duì)于研究費(fèi)用采取費(fèi)用化的方法,而對(duì)開(kāi)發(fā)費(fèi)用,采用一定條件下的資本化模式。不僅規(guī)范了無(wú)形資產(chǎn)的定義，更重要的是改變了對(duì)研發(fā)費(fèi)用和后續(xù)計(jì)量的處理。

新準(zhǔn)則的出臺(tái)在一定程度上無(wú)疑可以緩解高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)通過(guò)削減或延后研發(fā)支出進(jìn)行盈余管理的問(wèn)題，使得企業(yè)高層更可能從企業(yè)現(xiàn)在和長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展的戰(zhàn)略角度對(duì)研發(fā)投資進(jìn)行決策。但有條件的資本化模式本身具有的靈活性又可能導(dǎo)致企業(yè)的管理層有機(jī)會(huì)通過(guò)選擇資本化或者費(fèi)用化來(lái)對(duì)進(jìn)行盈余管理。本文擬以研發(fā)支出極為突出的軟件業(yè)為例，通過(guò)理論和案例分析兩方面，對(duì)企業(yè)利用研發(fā)支出進(jìn)行盈余管理的問(wèn)題進(jìn)行探討。其目的是分析：新無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則已經(jīng)實(shí)施三年多了,它對(duì)我國(guó)軟件上市公司利用無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則進(jìn)行的盈余管理行為產(chǎn)生了怎樣的影響？新無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則的實(shí)施是否約束了軟件上市公司的盈余管理行為?

二、新無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則對(duì)軟件業(yè)盈余管理行為的影響分析

1.軟件企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)特點(diǎn)

軟件業(yè)是集開(kāi)發(fā)、科研于一體的創(chuàng)新型行業(yè)，對(duì)于中國(guó)的軟件而言，從制造走向創(chuàng)造的關(guān)鍵在于國(guó)際化觀念、一流的技術(shù)和軟件人才培養(yǎng)等方面，而引進(jìn)人才和創(chuàng)造國(guó)際化都需要投入大量的資金。因此，軟件企業(yè)需要加大對(duì)研發(fā)階段的人力、物力投入，研發(fā)成了軟件企業(yè)業(yè)的生命線，是企業(yè)能否長(zhǎng)久經(jīng)營(yíng)下去的關(guān)鍵。

與其他行業(yè)相比，軟件業(yè)研發(fā)具有持續(xù)時(shí)間長(zhǎng)、投資金額多、贏利風(fēng)險(xiǎn)大的特點(diǎn)，但一旦研發(fā)成功，就能帶來(lái)大量的收入。對(duì)應(yīng)的是，與普通商品相比，計(jì)算機(jī)軟件產(chǎn)品具有開(kāi)發(fā)成本高，人力資源成本高，而占普通商品成本主要部分的材料成本低，這與傳統(tǒng)行業(yè)產(chǎn)品在成本費(fèi)用結(jié)構(gòu)上有很大不同（洪葒、葉珂瑾，2008）。與此同時(shí)，相對(duì)其巨大的開(kāi)發(fā)設(shè)計(jì)成本，其復(fù)制成本則極為低廉。對(duì)于軟件開(kāi)發(fā)商來(lái)說(shuō)，軟件一旦完成并有其市場(chǎng)，便可以通過(guò)批量復(fù)制，批量生產(chǎn)出計(jì)算機(jī)軟件產(chǎn)品。正因?yàn)槿绱?，加?qiáng)軟件業(yè)的研發(fā)成本管理就尤為重要。

2.新無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則對(duì)軟件業(yè)盈余管理行為的影響分析

(1)新無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則對(duì)高科技盈余管理的遏制作用

研發(fā)支出和研發(fā)活動(dòng)無(wú)疑是能夠帶來(lái)未來(lái)收益的投資活動(dòng)。只是，研發(fā)投資的產(chǎn)出具有更大的不確定性，即使有獲利的話，也往往需要很久以后才會(huì)實(shí)現(xiàn)。隨著科技進(jìn)步，技術(shù)創(chuàng)新和研發(fā)步伐不斷加快，新產(chǎn)品壽命周期具有越來(lái)越短的趨勢(shì)，這導(dǎo)致研發(fā)收益不確定性進(jìn)一步增強(qiáng)（朱朝暉，2005）。因此，出于謹(jǐn)慎性考慮，我國(guó)2001年企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求將研發(fā)費(fèi)用全部費(fèi)用化。但顯而易見(jiàn)的是，這樣的處理方式不符合收益性和資本性支出的劃分原則，容易在在開(kāi)發(fā)期間高估費(fèi)用，低估資產(chǎn)和利潤(rùn)。

而報(bào)表外部使用者習(xí)慣于關(guān)注個(gè)別的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，如利潤(rùn)率、資產(chǎn)負(fù)債率等來(lái)分析企業(yè)的盈利能力和財(cái)務(wù)狀況的。因此，將研發(fā)支出作為費(fèi)用全部計(jì)入當(dāng)期損益，顯然會(huì)極大地低估研發(fā)期間的利潤(rùn)和資產(chǎn)，如果企業(yè)此時(shí)盈余狀況不理想或者因?yàn)槠渌蛐枰岣咂髽I(yè)盈余，就往往會(huì)采用延后或者削減研發(fā)支出的方式來(lái)進(jìn)行盈余管理，從而影響了企業(yè)未來(lái)的發(fā)展。

2007年實(shí)施的新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，將內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的支出區(qū)分為研究階段支出與開(kāi)發(fā)階段支出，并對(duì)開(kāi)發(fā)階段的支出有條件的資本化。這樣的處理方式，減輕了管理者在開(kāi)發(fā)階段的利潤(rùn)指標(biāo)壓力，極大地縮小了絕大部分公司通過(guò)消減和延后研發(fā)支出以實(shí)現(xiàn)所需要盈余的動(dòng)機(jī)，企業(yè)跟可以從自我發(fā)展的需要來(lái)做出研發(fā)投資的決策，這對(duì)增強(qiáng)企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新能力和未來(lái)的發(fā)展是極其有利的。

(2)新無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則帶來(lái)了高科技企業(yè)盈余管理的新空間

新無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則可以促進(jìn)高科技企業(yè)基于自身發(fā)展的戰(zhàn)略需要進(jìn)行研發(fā)投資，極大地減少了它們通過(guò)消減和延后研發(fā)投入的方式進(jìn)行盈余管理的動(dòng)機(jī)。但另一方面，新準(zhǔn)則對(duì)研發(fā)支出的部分資本化的操作帶來(lái)了新的盈余管理的空間。

首先，新無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則需要企業(yè)判斷研發(fā)項(xiàng)目是處于研究階段還是開(kāi)發(fā)階段；即使是對(duì)于能確認(rèn)處于開(kāi)發(fā)階段的開(kāi)發(fā)支出，如何確認(rèn)符合資本化的條件？對(duì)于當(dāng)年你資本化的開(kāi)發(fā)支出，以后期間是否資本化？所有這些，均需要相關(guān)人員的職業(yè)判斷，帶有很大的主觀性。

當(dāng)符合條件的開(kāi)發(fā)支出資本化形成無(wú)形資產(chǎn)后，新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)可以選擇能反映與該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式來(lái)攤銷無(wú)形資產(chǎn),公司可以通過(guò)調(diào)節(jié)攤銷方法或攤銷年限來(lái)操縱利潤(rùn)；而對(duì)使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)則進(jìn)行資產(chǎn)減值測(cè)試。這意味著企業(yè)可以通過(guò)操縱無(wú)形資產(chǎn)使用壽命是否有限來(lái)控制無(wú)形資產(chǎn)開(kāi)始攤銷的時(shí)間以及攤銷期限,而無(wú)形資產(chǎn)減值計(jì)提同樣給予了企業(yè)應(yīng)盈余管理的空間。

應(yīng)該說(shuō)，新無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則對(duì)不同企業(yè)進(jìn)行盈余管理的影響方面是相似的，但是，軟件企業(yè)業(yè)由于其研發(fā)行為的更多更重要性，新無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則對(duì)軟件企業(yè)盈余管理影響可能更大。

三、新無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則下軟件業(yè)盈余管理影響的個(gè)案研究

1.研發(fā)支出的描述統(tǒng)計(jì)

為具體分析新無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則實(shí)施對(duì)軟件企業(yè)基于研發(fā)支出的盈余管理行為，本文選擇了一個(gè)比較詳細(xì)披露相應(yīng)支出的軟件上市公司（以下簡(jiǎn)稱A公司）進(jìn)行案例研究。

表1為2007-2009年該公司的研發(fā)支出情況。2007、2008年公司報(bào)表披露區(qū)分研究和開(kāi)發(fā)階段，2009年統(tǒng)一到研發(fā)支出反映，體現(xiàn)出一定的盈余管理過(guò)程。

表1 2007年―2009年研發(fā)支出 單位：元

項(xiàng) 目 2007年 2008年 2009年

研究階段 開(kāi)發(fā)階段 研究階段 開(kāi)發(fā)階段 研發(fā)支出

當(dāng)期增加 12,546,574.75 6,071,473.15 37,422,089.31 4,823,460.94 6,425,913.63

當(dāng)期資本化 2,139,583.10 3,417,797.04 2,780,889.09

當(dāng)期費(fèi)用化 12,546,574.75 37,422,089.31 176,868.68 460,413.41

待資本化（期末余額） 3,931,890.05 5,160,685.27 8,345,296.40

由于研發(fā)支出的費(fèi)用化部分與舊準(zhǔn)則處理方式是相同的，所以，我們更多地關(guān)注資本化的研發(fā)支出。表2反映了新準(zhǔn)則實(shí)施三年來(lái)該公司總體研發(fā)支出和資本化的研發(fā)支出占營(yíng)業(yè)收入的比重。

表22007年-2009年研發(fā)強(qiáng)度 單位：元

營(yíng)業(yè)收入 總研發(fā)支出 當(dāng)期資本化 總研發(fā)支出占營(yíng)業(yè)收入比重 當(dāng)期資本化部分占營(yíng)業(yè)收入比重

2007年 764,166,876.70 18618047.9 2,139,583.10 2.44% 0.28%

2008年 863,444,713.90 42245549.65 3,417,797.04 4.89% 0.40%

2009年 944,891,191.42 6,425,913.63 2,780,889.09 0.68% 0.29%

根據(jù)中國(guó)科技統(tǒng)計(jì)網(wǎng)的最新數(shù)據(jù)，高科技產(chǎn)業(yè)研發(fā)強(qiáng)度明顯高于大中型工業(yè)企業(yè)平均水平，2008年我國(guó)高技術(shù)產(chǎn)業(yè)平均R&D強(qiáng)度（R&D經(jīng)費(fèi)與主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的比例來(lái)表示）為1.18%，比當(dāng)年大中型工業(yè)企業(yè)的R&D強(qiáng)度高0.34個(gè)百分點(diǎn)，其中航空航天制造業(yè)的R&D強(qiáng)度最高，2008年達(dá)到4.47%；電子及通信設(shè)備制造業(yè)和醫(yī)療設(shè)備及儀器儀表制造業(yè)的R&D強(qiáng)度超過(guò)高技術(shù)產(chǎn)業(yè)的平均水平，分別達(dá)到1.47%和1.24%（中國(guó)科技統(tǒng)計(jì)網(wǎng)，省略.cn/）；顯然，軟件業(yè)也是高科技產(chǎn)業(yè)中的研發(fā)大軍，A企業(yè)三年平均研發(fā)強(qiáng)度(2.67%)遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)了高科技產(chǎn)業(yè)的平均水平。

相比于其他行業(yè)的企業(yè)而言，軟件業(yè)的開(kāi)發(fā)強(qiáng)度相對(duì)較大，其研發(fā)產(chǎn)品或技術(shù)在某種程度上關(guān)系著企業(yè)的領(lǐng)域獨(dú)占性和未來(lái)的發(fā)展前景。上表中當(dāng)期資本化的無(wú)形資產(chǎn)占營(yíng)業(yè)收入的比重，說(shuō)明企業(yè)對(duì)研發(fā)十分重視且卓有成效。從側(cè)面反映出新準(zhǔn)則規(guī)范研發(fā)支出的優(yōu)勢(shì)，使得企業(yè)研發(fā)范圍和資本化更加透明化，降低了盈余管理的空間，防止企業(yè)有意削減資本，增加費(fèi)用。

2.新準(zhǔn)則下盈余管理的空間和方式分析

新準(zhǔn)則實(shí)施后，A公司非常完整地披露了研發(fā)支出中研究階段和開(kāi)發(fā)階段的資本化、費(fèi)用化金額，在此部分呈現(xiàn)出相對(duì)透明的態(tài)勢(shì)，使報(bào)表使用者看到A公司當(dāng)年投入研發(fā)的金額、經(jīng)過(guò)自主研發(fā)成為無(wú)形資產(chǎn)的技術(shù)、在研發(fā)過(guò)程中費(fèi)用化計(jì)入損益的金額，還有更具預(yù)見(jiàn)性的在將來(lái)很有可能資本化的開(kāi)發(fā)支出期末余額。和舊準(zhǔn)則規(guī)定的研發(fā)支出全部計(jì)入當(dāng)期損益相比，企業(yè)再也不需要通過(guò)不利于發(fā)展的遞延和削減研發(fā)支出的方式來(lái)減少費(fèi)用，新準(zhǔn)則更有利于研發(fā)過(guò)程的透明化和資本化時(shí)間的預(yù)測(cè)，更有利于展現(xiàn)出企業(yè)的發(fā)展?jié)摿烷L(zhǎng)遠(yuǎn)收益，更有利于減少了企業(yè)盈余管理的空間。

但是相對(duì)地，同樣衍生出一些如上文所述的新的盈余管理方式：（1）無(wú)形資產(chǎn)在研發(fā)過(guò)程中達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的時(shí)間段的確定，即資本化的時(shí)機(jī)。A公司可以通過(guò)延后開(kāi)發(fā)支出的資本化，在資產(chǎn)總額不變的前提下，延后了無(wú)形資產(chǎn)的折舊損失，增加利潤(rùn)總額；（2）研究階段和開(kāi)發(fā)階段的界定和區(qū)分，即理應(yīng)費(fèi)用化的量。A公司在2007年和2008年非常明確的區(qū)分了研究階段和開(kāi)發(fā)階段，但是2009年卻直接顯示了開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目名稱，預(yù)示著其已意識(shí)到在這兩個(gè)階段的判定中可以進(jìn)行適當(dāng)?shù)挠喙芾?；?）當(dāng)年開(kāi)發(fā)支出金額中后期真正資本化的金額界定，即待資本化部分的歸集。A公司的開(kāi)發(fā)支出余額每年遞增，但只是累積值的增加，2008年資本化的3,417,797.04元有可能是2007年待資本化的3,931,890.05元中的一部分資本化，也有可能是2008年新投入的42,245,550.25元中的一部分資本化，還有可能是兩者中的一部分同時(shí)資本化所得，而2009年資本化的2,780,889.09元到底來(lái)自哪些年度投入的金額資本化就更加難以猜測(cè)了。

四、研究結(jié)論

新無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則頒布實(shí)施給有研發(fā)項(xiàng)目和有相關(guān)計(jì)劃的企業(yè)帶來(lái)了沖擊。相比于舊準(zhǔn)則，新準(zhǔn)則增加的和開(kāi)發(fā)支出相關(guān)的條款，尤為引人注意。本文對(duì)于開(kāi)發(fā)強(qiáng)度比較高、受無(wú)形資產(chǎn)影響較大的軟件上市公司在無(wú)形資產(chǎn)方面的盈余管理進(jìn)行了理論性的研究。

研究發(fā)現(xiàn)，新準(zhǔn)則增加了“開(kāi)發(fā)支出”項(xiàng)目，使得軟件上市公司進(jìn)行研發(fā)時(shí)可以有條件地?cái)M資本化一部分金額計(jì)入資產(chǎn)，提前增加了總資產(chǎn)，降低了原先全部計(jì)入當(dāng)期損益的費(fèi)用化金額，提高了利潤(rùn)，極大地縮小了絕大部分公司盈余管理的空間。新準(zhǔn)則對(duì)促進(jìn)企業(yè)進(jìn)行研發(fā)和擴(kuò)大研發(fā)規(guī)模有很大的積極作用，雖然從表面上看增加了一些盈余管理的方式，但是在縮小盈余管理空間的基礎(chǔ)上進(jìn)行的，進(jìn)一步加強(qiáng)了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系建設(shè)的嚴(yán)密性和科學(xué)性。

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