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一、區(qū)分概念和特點(diǎn)

在實(shí)踐中，會(huì)計(jì)所得與應(yīng)稅所得存在著差異，需要專門的所得稅會(huì)計(jì)，以正確計(jì)算課稅所得。

會(huì)計(jì)所得系指依據(jù)一般公認(rèn)會(huì)計(jì)原則和規(guī)定，用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的專門方法計(jì)算出來的稅前純益或純損。應(yīng)稅所得是指以會(huì)計(jì)所得為基礎(chǔ)，依稅法規(guī)定調(diào)整后之?dāng)?shù)額，是計(jì)算所得稅的直接依據(jù)。

二者不可避免地存在以下差異：

第一，永久性差異。即本期發(fā)生的會(huì)計(jì)所得與應(yīng)稅所得的差異在以后年度不會(huì)抵銷。如有些會(huì)計(jì)所得可以免稅，并非應(yīng)稅所得；有些在會(huì)計(jì)上并非收益，但在稅法上作收益課稅；有些會(huì)計(jì)費(fèi)用在計(jì)算課稅所得時(shí)不予承認(rèn)等等。

第二，時(shí)間性差異。即會(huì)計(jì)上與稅法上承認(rèn)收益或費(fèi)用的時(shí)間不在同一年度而引起的差異，這些差異在以后年度可以抵銷。包括收入認(rèn)定時(shí)間差異、費(fèi)用認(rèn)定時(shí)間差異、資本支出與費(fèi)用支出劃分標(biāo)準(zhǔn)不同而產(chǎn)生的差異、因提列各項(xiàng)準(zhǔn)備而發(fā)生的差異等。

第三，年度間盈虧互抵而發(fā)生的差異，根據(jù)稅法規(guī)定，某一年發(fā)生的虧損可在其以后若干年度的利潤(rùn)中抵補(bǔ)。此一抵補(bǔ)，僅在計(jì)算以后年度的應(yīng)稅所得時(shí)適用，因而計(jì)算會(huì)計(jì)所得時(shí)并不適用。

會(huì)計(jì)所得與應(yīng)稅所得是兩個(gè)不同的經(jīng)濟(jì)概念，體現(xiàn)不同的要求，差異自不可避免。在我國(guó)服從于財(cái)政、稅收管理的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)制度下，這些差異就已經(jīng)存在。隨著新會(huì)計(jì)制度的實(shí)施和企業(yè)處理會(huì)計(jì)事項(xiàng)自主權(quán)的擴(kuò)大將更顯突出。故在計(jì)算所得稅時(shí)，不可能直接以會(huì)計(jì)所得為依據(jù)，而要依所得稅法規(guī)定對(duì)會(huì)計(jì)所得進(jìn)行調(diào)整后，才能正確計(jì)算出應(yīng)納所得稅額，這一復(fù)雜的調(diào)整過程需借助專門的所得稅會(huì)計(jì)來完成。

具體講，所得稅會(huì)計(jì)是研究如何處理按照會(huì)計(jì)制度計(jì)算的稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)與按照稅法計(jì)算的應(yīng)稅所得之間差異的會(huì)計(jì)理論和方法。在會(huì)計(jì)核算中可采用兩種不同的方法進(jìn)行處理，即應(yīng)付稅款法和納稅影響會(huì)計(jì)法。

（一）應(yīng)付稅款法。是將本期會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅所得之間產(chǎn)生的差異均在當(dāng)期確認(rèn)所得稅費(fèi)用。其特點(diǎn)是：本期所得稅費(fèi)用按照本期應(yīng)稅所得與適用的所得稅率計(jì)算，即本期所得稅費(fèi)用等于本期應(yīng)交所得稅，本期發(fā)生的時(shí)間性差異不單獨(dú)核算，與本期發(fā)生的永久性差異同樣處理。也就是不管稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)是多少，在計(jì)算交納所得稅時(shí)均應(yīng)按稅法規(guī)定對(duì)稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整為應(yīng)稅所得，再按應(yīng)稅所得計(jì)算本期應(yīng)交的所得稅，作為本期所得稅費(fèi)用。

（二）納稅影響會(huì)計(jì)法。是指企業(yè)確認(rèn)時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響金額，按照當(dāng)期所得稅和時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響金額的合計(jì)，確認(rèn)為當(dāng)期所得稅費(fèi)用的方法。在這種方法下，時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響金額，遞延和分配到以后各期，所得稅被視為企業(yè)在獲得收益時(shí)發(fā)生的一項(xiàng)費(fèi)用，并應(yīng)隨同有關(guān)的收入和費(fèi)用計(jì)入同一期內(nèi)，以達(dá)到收入和費(fèi)用的配比。時(shí)間性差異影響的所得稅金額，包括在利潤(rùn)表的所得稅費(fèi)用項(xiàng)目?jī)?nèi)，以及資產(chǎn)負(fù)債表中的遞延稅款余額里。

二、正確分析，合理運(yùn)用

（一）在稅率不變的情況下。1.采用應(yīng)付稅款法時(shí)，不確認(rèn)本期發(fā)生的時(shí)間性差異對(duì)未來所得稅的影響金額，按本期應(yīng)稅所得計(jì)算的應(yīng)交所得稅作為本期所得稅費(fèi)用；在采用納稅影響會(huì)計(jì)法時(shí)，需要確認(rèn)時(shí)間性差異對(duì)未來所得稅的影響金額并作為本期所得稅費(fèi)用的組成部分。2.采用應(yīng)付稅款法或納稅影響會(huì)計(jì)法核算時(shí)，對(duì)永久差異的處理方法是一致的，即永久性差異確認(rèn)為本期所得稅費(fèi)用或抵減本期所得稅費(fèi)用。3.在采用納稅影響會(huì)計(jì)法核算時(shí)，在不存在永久性差異和某些特殊情況下，本期所得稅費(fèi)用是按會(huì)計(jì)制度計(jì)算的本期稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)所應(yīng)承擔(dān)的所得稅費(fèi)用，符合配比原則，即一定時(shí)期的收益與一定時(shí)期的所得稅費(fèi)用相配比。

（二）在稅率變動(dòng)情況下。具體運(yùn)用納稅影響會(huì)計(jì)法核算時(shí)，有兩種可供選擇的方法，即遞延法和債務(wù)法。二者的本質(zhì)區(qū)別在于：運(yùn)用債務(wù)法時(shí)，由于稅率變更或開征新稅時(shí)，需要對(duì)原已確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)的余額進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整，而遞延法則不需要對(duì)此進(jìn)行調(diào)整。遞延法更注重利潤(rùn)表，即利潤(rùn)表上的所得稅費(fèi)用與其相關(guān)期間稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)的配比；債務(wù)法更注重資產(chǎn)負(fù)債表，即債務(wù)法計(jì)算確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債和遞延所得稅資產(chǎn)更符合負(fù)債或資產(chǎn)的定義。

三、運(yùn)用時(shí)的注意事項(xiàng)

在實(shí)際工作中，運(yùn)用應(yīng)付稅款法或納稅影響會(huì)計(jì)法進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，應(yīng)注意幾個(gè)問題：

（一）企業(yè)在只發(fā)生永久性差異的情況下，只能選用應(yīng)付稅款法核算，而不能采用納稅影響會(huì)計(jì)法。

（二）企業(yè)在只發(fā)生時(shí)間性差異的情況下，兩種方法可以任選其一。為了謹(jǐn)慎起見，如果本期產(chǎn)生的可抵減時(shí)間性差異預(yù)計(jì)能在未來轉(zhuǎn)回時(shí)期內(nèi)產(chǎn)生足夠的應(yīng)稅所得，這一可抵減時(shí)間性差異才能確認(rèn)為一項(xiàng)遞延借項(xiàng)或所得稅資產(chǎn)反映在資產(chǎn)負(fù)載表上；否則，不能確認(rèn)為一項(xiàng)遞延借項(xiàng)或一項(xiàng)遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)于發(fā)生當(dāng)期視同永久性差異處理。

（三）企業(yè)在既有永久性差異，又有時(shí)間性差異的情況下，兩種方法可以同時(shí)使用，即對(duì)永久性差異使用應(yīng)付稅款法，時(shí)間性差異使用納稅影響會(huì)計(jì)法；也可以只使用應(yīng)付稅款一種方法，但不可單獨(dú)使用納稅影響會(huì)計(jì)法。

（四）在具體運(yùn)用納稅影響會(huì)計(jì)法核算時(shí)，在稅率不變的情況下，無論是采用遞延法還是債務(wù)法，其結(jié)果相同；但在稅率變動(dòng)的情況下，則兩種處理方法的結(jié)果不完全相同。

（五）雖然采用應(yīng)付稅款法和采用納稅影響會(huì)計(jì)法對(duì)永久性差異的處理方法是一致的，但是，兩者的核算基礎(chǔ)不同，應(yīng)付稅款法是在收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)上進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理，而納稅影響會(huì)計(jì)法是在權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)上進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理。

（六）所得稅會(huì)計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)所得的調(diào)整，是一種賬外調(diào)整，即僅需在所得稅結(jié)算申報(bào)表中將金額進(jìn)行調(diào)整即可，無須再作分錄和登記賬簿。正如前述，由于企業(yè)的交易事項(xiàng)，是依據(jù)會(huì)計(jì)原則和行業(yè)會(huì)計(jì)制度入賬的，而稅法規(guī)定與會(huì)計(jì)有關(guān)規(guī)定又有不同之處。故在申報(bào)所得稅時(shí)，應(yīng)依稅法規(guī)定對(duì)會(huì)計(jì)所得進(jìn)行調(diào)整。

所得稅會(huì)計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)所得的調(diào)整，是一種一次性的調(diào)整，即僅需在結(jié)算所得稅時(shí)進(jìn)行調(diào)整。平時(shí)的所得稅可按會(huì)計(jì)所得暫交。當(dāng)然為了結(jié)算調(diào)賬的需要，從事所得稅會(huì)計(jì)工作的人員平時(shí)要注意記錄、整理、分類、匯總有關(guān)資料。

為適應(yīng)所得稅會(huì)計(jì)賬外調(diào)賬的需要，所得稅結(jié)算中報(bào)表必須將各項(xiàng)均分為“賬載金額”和“依法自行調(diào)整后金額”兩欄。同時(shí)，預(yù)留一定空白供必要的調(diào)整說明之用。申報(bào)表中，“賬載金額”欄登記依會(huì)計(jì)制度入賬的各項(xiàng)目的賬載金額，“依法自行調(diào)整后金額”欄記載依稅法進(jìn)行調(diào)增或調(diào)減后的金額。

所得稅會(huì)計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)所得的調(diào)整，由企業(yè)所得稅會(huì)計(jì)人員自行調(diào)整，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)或注冊(cè)會(huì)計(jì)師審核認(rèn)可后作為結(jié)算所得稅的依據(jù)。

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