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在會計(jì)電算化下,內(nèi)部控制的基本目標(biāo)與傳統(tǒng)的手工會計(jì)一樣,沒有發(fā)生變化,但內(nèi)部控制的方法與技術(shù)卻發(fā)生了很大的變化。傳統(tǒng)的手工會計(jì)系統(tǒng)的內(nèi)部控制,著重于責(zé)任分工以及書面憑證文件的相互驗(yàn)證等。在會計(jì)電算化下,內(nèi)部控制除了一些規(guī)章制度以外,大部分的控制措施都是以程序的形式建立在計(jì)算機(jī)系統(tǒng)中。因此,內(nèi)部控制的功能是否恰當(dāng)有效,直接影響系統(tǒng)輸出信息的真實(shí)性、正確性。另外,由于會計(jì)電算化系統(tǒng)運(yùn)行的高效性、處理的重復(fù)與連續(xù)性,如果程序中的控制不當(dāng)、無效,將會比手工會計(jì)系統(tǒng)產(chǎn)生更為嚴(yán)重的后果。因此,必須對會計(jì)電算化下的內(nèi)部控制特別是程序化控制進(jìn)行審計(jì)。

一、會計(jì)電算化下內(nèi)部控制的含義

內(nèi)部控制包含兩個(gè)方面:內(nèi)部管理控制和內(nèi)部會計(jì)控制。會計(jì)電算化下的內(nèi)部控制是內(nèi)部會計(jì)控制的一種特殊形式。財(cái)政部頒布的《內(nèi)部會計(jì)控制規(guī)范一一基本規(guī)范(試行)》中指出“電子信息技術(shù)控制要求運(yùn)用電子信息技術(shù)建立內(nèi)部會計(jì)控制系統(tǒng),減少和消除人為操縱因素,確保內(nèi)部會計(jì)的有效實(shí)施。”隨著電子技術(shù)特別是以萬維網(wǎng)為代表網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展并廣泛運(yùn)用,會計(jì)電算化既給企業(yè)帶來了巨大的效益,也使內(nèi)部會計(jì)控制出現(xiàn)了一些新的問題和挑戰(zhàn)。

二、會計(jì)電算化下內(nèi)部控制的分類

按照一定的標(biāo)準(zhǔn)對會計(jì)電算化系統(tǒng)的內(nèi)部控制加以分類,有助于對其理解、審計(jì)與評價(jià)。依據(jù)控制的范圍,可分為一般控制和應(yīng)用控制。應(yīng)用控制是針對具體的功能模塊及業(yè)務(wù)處理過程各環(huán)節(jié)的控制。一般控制是應(yīng)用控制的基礎(chǔ),應(yīng)用控制是一般控制的深化。依據(jù)控制的預(yù)定意圖,可分為:預(yù)防性控制,檢查性控制和糾正性控制。預(yù)防發(fā)現(xiàn)已發(fā)生的損失和影響而設(shè)置的控制。依據(jù)控制所采取的工具或手段,可分為手工控制和計(jì)算機(jī)程序控制。一般控制大部分是手工控制,應(yīng)用控制大部分是程序化控制。由于會計(jì)電算化系統(tǒng)是一個(gè)人機(jī)系統(tǒng),因此,內(nèi)部控制既有手工控制,也有程序化控制。依據(jù)控制實(shí)施部門的不同,可分為電算化部門控制和用戶控制。電算化部門控制是指由電算化部門人員或計(jì)算機(jī)程序?qū)嵤┑目刂?用戶控制是指會計(jì)數(shù)據(jù)使用部門對計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)實(shí)施的控制。

在利用計(jì)算機(jī)技術(shù)進(jìn)行審計(jì)方面,審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)人員已開發(fā)出了計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)。在電算化系統(tǒng)中,許多數(shù)據(jù)資料是人眼無法直接審查的,因?yàn)樗鼈兇蠖即嬖谟诖判越橘|(zhì)中,只有通過計(jì)算機(jī)才能讀出。另外,會計(jì)電算化下,會計(jì)人員由核算型向管理型轉(zhuǎn)變,如不加強(qiáng)內(nèi)部控制,將會大大增加出現(xiàn)錯(cuò)弊和舞弊的可能性。

三、會計(jì)電算化下內(nèi)部控制制度審計(jì)方法和步驟

(一)對內(nèi)部控制進(jìn)行描述記錄和描述

記錄和描述電算化系統(tǒng)內(nèi)部控制制度的方法有三種:

1.書面說明法

書面說明法是將調(diào)查得到的內(nèi)部控制制度記錄下來,并用文字詳細(xì)敘述的方法。運(yùn)用這種方法時(shí),審計(jì)人員往往是按著主要經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的運(yùn)行順序,或每一經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的流程環(huán)節(jié)向有關(guān)人員一一詢問并予以記錄,最后整理結(jié)合,形成文字說明材料。書面說明法的優(yōu)點(diǎn)是可以根據(jù)實(shí)際情況靈活地選擇內(nèi)容,并且能做出較深入和具體的描述。但這種方法也有局限性,針對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)復(fù)雜、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)環(huán)節(jié)較多的企業(yè),用書面說明難免冗長。

2.調(diào)查表法

調(diào)查表法是指審計(jì)人員將那些與保證會計(jì)記錄的正確性和可靠性以及保證資產(chǎn)的完整性有密切關(guān)系的事項(xiàng)列作調(diào)查對象,設(shè)計(jì)成標(biāo)準(zhǔn)化的調(diào)查表,交由企業(yè)有關(guān)人員填寫,由審計(jì)人員根據(jù)調(diào)查結(jié)果自行填寫,然后統(tǒng)一將問題歸納整理。調(diào)查表的優(yōu)點(diǎn)是調(diào)查范圍明確,省時(shí)省力,可以提高審計(jì)工作效率;審計(jì)人員通過調(diào)查表可以抓住企業(yè)內(nèi)部控制中的強(qiáng)點(diǎn)和薄弱環(huán)節(jié)。但這種方法也有局限性,如果調(diào)查表的問題設(shè)置不當(dāng),就不能客觀全面地反映內(nèi)部控制制度的情況。

3.流程圖法

流程圖是指用特定的符號和圖形來描述某項(xiàng)業(yè)務(wù)的整個(gè)處理過程,用圖解的形式將主要經(jīng)營環(huán)節(jié)和憑證,記錄傳遞關(guān)系直觀地表達(dá)出來的一種方法。流程圖的優(yōu)點(diǎn)是,可以把文字?jǐn)⑹鰷p少到最低程度,形象直觀,能幫助審計(jì)人員較快地發(fā)現(xiàn)控制系統(tǒng)的薄弱環(huán)節(jié)。其缺點(diǎn)是,繪制流程圖技術(shù)不過關(guān),就不能準(zhǔn)確地反映被審計(jì)單位的內(nèi)部控制制度,就會影響審計(jì)工作質(zhì)量。

(二)對內(nèi)部控制進(jìn)行初步評價(jià)

審計(jì)人員在完成內(nèi)部控制制度的描述之后,應(yīng)根據(jù)取得的資料對被審計(jì)單位的內(nèi)部控制制度進(jìn)行評價(jià)。

首先,要評價(jià)內(nèi)部控制的健全性。評價(jià)內(nèi)部控制的健全性既要從總體的一般控制來評價(jià),又要從具體的應(yīng)用控制來評價(jià)。一般控制是會計(jì)電算化系統(tǒng)有可能安全可靠地運(yùn)行和處理的前提。如果沒有恰當(dāng)?shù)目刂骗h(huán)境,沒有強(qiáng)有利的制度保證,不管系統(tǒng)設(shè)計(jì)的如何好,程序和數(shù)據(jù)也會被篡改,整個(gè)系統(tǒng)的安全就沒有保證。因此,一般控制如有缺陷,將對整個(gè)電算化系統(tǒng)產(chǎn)生普遍的影響,即使應(yīng)用控制很強(qiáng),也難以發(fā)揮其功能。同樣,如果應(yīng)用控制有缺陷,則會直接影響到數(shù)據(jù)輸入、處理和輸出的正確性。

其次,要評價(jià)內(nèi)部控制的合理性。評價(jià)會計(jì)電算化系統(tǒng)內(nèi)部控制的合理性,主要考慮的布局是否合理,有沒有不必要的控制,評價(jià)時(shí)要特別注意會計(jì)電算化系統(tǒng)應(yīng)用控制中的程序化控制。

(三)對內(nèi)部控制的執(zhí)行進(jìn)行符合性測試

即使再健全的的內(nèi)部控制,在實(shí)際會計(jì)業(yè)務(wù)處理過程中也不一定被認(rèn)真執(zhí)行,所以,對其實(shí)際執(zhí)行情況還要進(jìn)行符合性測試。符合性測試的幾種方法:

1.檢查證據(jù)法

通過對有關(guān)會計(jì)資料和文件的審查,來確定內(nèi)部控制制度是否被遵循以及遵循的程度。

2.重新測試法

審計(jì)人員選擇某一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),按照內(nèi)部控制制度規(guī)定的業(yè)務(wù)處理程序重新實(shí)做一遍,來審查被審計(jì)單位進(jìn)行的業(yè)務(wù)處理程序是否達(dá)到理想的效果。

3.實(shí)地觀察法

審計(jì)人員到業(yè)務(wù)處理現(xiàn)場實(shí)地觀察,來考核內(nèi)部控制的執(zhí)行是否良好。

(四)對內(nèi)部控制進(jìn)行總評

主要是指,在初評的基礎(chǔ)上,根據(jù)符合性測試的結(jié)果,評價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)的可靠性,主要內(nèi)容有:

一一經(jīng)過初步評價(jià),內(nèi)部控制中有哪些滿意或不滿意的控制?

一一經(jīng)過符合性測試,各項(xiàng)控制是否按規(guī)定發(fā)揮作用,其符合程度如何?

一一各項(xiàng)控制是否仍然可以依賴?其可靠性如何?

一一最后,審計(jì)人員作完總評工作后,要編制內(nèi)部控制總評表。

(五)內(nèi)部控制坪審結(jié)果報(bào)告

對于內(nèi)部控制評價(jià)和測試情況,審計(jì)人員要撰寫內(nèi)部控制報(bào)告,表達(dá)審計(jì)意見,并對存在的問題和錯(cuò)弊,提出改進(jìn)意見和建議。