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[關(guān)鍵詞]管理會(huì)計(jì)屬性管理會(huì)計(jì)理論體系管理會(huì)計(jì)學(xué)科體系

[摘要]本文回顧了以美國為主的西方關(guān)于管理會(huì)計(jì)屬性的理論，提出了對管理會(huì)計(jì)屬性的認(rèn)識，認(rèn)為管理會(huì)計(jì)以價(jià)值增值為目標(biāo)、具有管理職能；財(cái)務(wù)管理和成本管理都屬于管理會(huì)計(jì)的范疇。最后在這一認(rèn)識下對管理會(huì)計(jì)理論體系的構(gòu)建和學(xué)科體系的完善提出了幾點(diǎn)設(shè)想。

管理會(huì)計(jì)從傳統(tǒng)會(huì)計(jì)體系中分離出來后，伴隨著管理實(shí)踐、經(jīng)濟(jì)和管理理論的發(fā)展而發(fā)展，對管理會(huì)計(jì)屬性的認(rèn)識也經(jīng)歷了一系列的變遷和發(fā)展。

我國對管理會(huì)計(jì)基本理論問題的研究較為匱乏，管理會(huì)計(jì)的基本問題仍然歸屬不明。眾所周知，目前對管理會(huì)計(jì)的定義百家爭鳴，出現(xiàn)了含義相距甚遠(yuǎn)的眾多定義。在屬性或者定義這個(gè)最基本的問題上都不明了確，其理論體系當(dāng)然找不到立足點(diǎn)。因此，有必要借鑒以美國為主的西方理論研究成果，結(jié)合我國目前經(jīng)濟(jì)發(fā)展的實(shí)際情況，從最基本的屬性問題開始加以探討和明確。

一、對管理會(huì)計(jì)屬性認(rèn)識的演進(jìn)和探討

關(guān)于管理會(huì)計(jì)的屬性，最早在1958年，美國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)提出“管理會(huì)計(jì)是利用適當(dāng)?shù)募夹g(shù)和觀念，處理歷史和未來的經(jīng)濟(jì)信息，以幫助管理人員制定合理的經(jīng)濟(jì)目標(biāo)方案，并協(xié)助管理部門達(dá)到其經(jīng)濟(jì)目標(biāo)制定合理的經(jīng)濟(jì)決策。”

1981年美國管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)為管理會(huì)計(jì)所下的定義為：“管理會(huì)計(jì)是一個(gè)對財(cái)務(wù)信息進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、匯總、分析、編制、解釋和傳遞的過程，這些加工過的信息在管理中被用于內(nèi)部的計(jì)劃、評價(jià)和控制，并保證合理地、負(fù)責(zé)地利用企業(yè)的各種資源。”

以上兩個(gè)定義強(qiáng)調(diào)了管理會(huì)計(jì)是一種技術(shù)和方法，它以企業(yè)為主體、主要為企業(yè)內(nèi)部的管理人員充分有效地利用企業(yè)資源服務(wù)。管理會(huì)計(jì)是一個(gè)信息系統(tǒng)，但信息僅限于財(cái)務(wù)信息；然而，管理會(huì)計(jì)不僅加工歷史信息，而且要加工未來信息，這表明了管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的重要不同。

1986年，美國全美會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)管理會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)委員會(huì)對管理會(huì)計(jì)的定義是：“管理會(huì)計(jì)是向管理當(dāng)局提供用于企業(yè)內(nèi)部計(jì)劃、評價(jià)、控制以及確保企業(yè)資源的合理使用和經(jīng)濟(jì)管理責(zé)任的展行所需財(cái)務(wù)信息的確認(rèn)、計(jì)量、歸集、分析、編報(bào)、解釋和傳遞的過程。管理會(huì)計(jì)還包括編制供諸如股東、債權(quán)人、規(guī)則制定機(jī)構(gòu)及稅務(wù)當(dāng)局等非管理集團(tuán)使用的財(cái)務(wù)報(bào)表?！边@是一個(gè)廣義管理會(huì)計(jì)的概念，包括了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、成本會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理；管理會(huì)計(jì)的服務(wù)對象也從企業(yè)管理當(dāng)局?jǐn)U大到了股東、債權(quán)人、規(guī)則制定機(jī)構(gòu)及稅務(wù)當(dāng)局等非管理集團(tuán)。

1997年，由美國著名管理會(huì)計(jì)學(xué)家羅伯特•S..卡普蘭教授等四人合著的《管理會(huì)計(jì)(第2版)》中這樣定義：“管理會(huì)計(jì)是一個(gè)為組織的員工和各級管理者提供財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)信息的過程。這個(gè)過程受組織內(nèi)部所有人員對信息需求的驅(qū)動(dòng)，并能引導(dǎo)他們做出各種經(jīng)營和投資決策。”這一定義擴(kuò)展了管理會(huì)計(jì)應(yīng)用主體的外延，不僅在企業(yè)中，各類組織，包括、事業(yè)單位、政府機(jī)關(guān)、學(xué)校、醫(yī)院等非盈利性的社會(huì)福利組織中也可以應(yīng)用管理會(huì)計(jì)；會(huì)計(jì)的服務(wù)對象也從企業(yè)的管理者擴(kuò)展到各級各部門的管理人員，甚至是每一位員工；過去管理會(huì)計(jì)僅限于用貨幣單位計(jì)量的財(cái)務(wù)信息，但該定義把管理會(huì)計(jì)對信息的收集和處理擴(kuò)展到非財(cái)務(wù)信息。

1997年，美國管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)新的定義為：“管理會(huì)計(jì)是提供價(jià)值增值，為企業(yè)規(guī)劃設(shè)計(jì)、計(jì)量和管理財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)的持續(xù)改進(jìn)過程，通過此過程指導(dǎo)管理行動(dòng)、激勵(lì)行為、支持和創(chuàng)造達(dá)到組織戰(zhàn)略、戰(zhàn)術(shù)和經(jīng)營目標(biāo)所必須的文化價(jià)值?！痹摱x把現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)定位為提供價(jià)值增值，既考慮了短期的利潤增加，也考慮了持續(xù)的利潤增長；適應(yīng)知識經(jīng)濟(jì)時(shí)代關(guān)于企業(yè)或組織只有持續(xù)改進(jìn)、不斷創(chuàng)新，才能降低成本、提高質(zhì)量、增強(qiáng)自身的核心競爭能力、永保生機(jī)和活力的觀念，提出了“持續(xù)改進(jìn)”的概念；“激勵(lì)行為”的表述滲透出行為科學(xué)將對現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)的重大影響；另外，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)等新領(lǐng)域在定義中也得以體現(xiàn)。

從以上美國會(huì)計(jì)學(xué)界對管理會(huì)計(jì)屬性認(rèn)識的演變過程可以看出，管理會(huì)計(jì)的屬性在不斷進(jìn)化，不斷適應(yīng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、環(huán)境的變遷。在這個(gè)過程中，管理會(huì)計(jì)是一個(gè)信息系統(tǒng)的觀點(diǎn)似乎是人們的共識；為企業(yè)管理者提供用于經(jīng)營決策和戰(zhàn)略決策信息是其基本的目的，這信息不僅要包括財(cái)務(wù)信息，各種非財(cái)務(wù)信息在管理會(huì)計(jì)中的作用也應(yīng)當(dāng)受到人們的重視。隨著信息經(jīng)濟(jì)學(xué)、行為科學(xué)、理論等知識不斷引入到管理會(huì)計(jì)中，管理會(huì)計(jì)的內(nèi)容范圍不斷擴(kuò)大、方法不斷演進(jìn)。

定義管理會(huì)計(jì)需要注意與其它理論體系劃分范圍、確立關(guān)系。管理會(huì)計(jì)與成本會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理之間在實(shí)際操作和理論內(nèi)容中的重復(fù)交叉受到廣泛重視。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)都以資金運(yùn)動(dòng)為研究對象，財(cái)務(wù)管理的職能在于管理。有學(xué)者提出管理會(huì)計(jì)可以視為財(cái)務(wù)管理的信息系統(tǒng)、為財(cái)務(wù)管理提供價(jià)值信息。將管理會(huì)計(jì)僅定位為信息系統(tǒng)、對企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)并不進(jìn)行決策和控制的觀點(diǎn)似乎有些不足，因?yàn)閷π畔⑻峁?、分析和解釋的過程也能夠?qū)Q策和控制施加重大影響，并且管理會(huì)計(jì)規(guī)劃和評價(jià)的方法手段與財(cái)務(wù)管理是一致的。管理會(huì)計(jì)中也包括財(cái)務(wù)管理外的與成本相關(guān)的內(nèi)容，對成本進(jìn)行預(yù)測、控制、考核和決策，這是簡單將管理會(huì)計(jì)作為信息系統(tǒng)納入到財(cái)務(wù)管理中的做法不能解決的。如果強(qiáng)化管理會(huì)計(jì)的管理職能，不僅財(cái)務(wù)管理的內(nèi)容可以全部接收進(jìn)來，成本會(huì)計(jì)也可以融合到管理會(huì)計(jì)中體現(xiàn)在成本管理部分。

比較借鑒學(xué)術(shù)界各種定義，結(jié)合上述分析，筆者認(rèn)為，管理會(huì)計(jì)是運(yùn)用一系列確認(rèn)、計(jì)量方法和匯總、分析、編制、解釋、傳遞和改進(jìn)等過程為企業(yè)或組織的管理者提供用于預(yù)測和經(jīng)營、戰(zhàn)略決策的成本管理和財(cái)務(wù)管理方面財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)信息并參與決策的信息管理系統(tǒng)，它所提供的信息在一定程度上對股東、債權(quán)人及監(jiān)管機(jī)構(gòu)等提供決策支持。

二、對管理會(huì)計(jì)理論體系構(gòu)建的啟示

在筆者上述對管理會(huì)計(jì)屬性的認(rèn)識下回答理論體系需要解決的職能不清、目標(biāo)不明等問題，也許能為管理會(huì)計(jì)理論體系的構(gòu)建提供一點(diǎn)思路。

在上述定義下，管理會(huì)計(jì)是一個(gè)信息管理系統(tǒng)，不僅向企業(yè)各級管理層提供信息，而且在一定程度上參與決策。這信息應(yīng)該是除財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)外、與內(nèi)部管理有關(guān)的在財(cái)務(wù)和成本方面的全部財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)信息；不僅是歷史信息，更多的是未來信息、有助于規(guī)劃控制及評價(jià)等決策的信息。在提供信息的同時(shí)，適合本企業(yè)的決策建議也能夠相應(yīng)的向企業(yè)最高管理層提出。

實(shí)現(xiàn)價(jià)值的最大增值是管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)，這與財(cái)務(wù)管理的企業(yè)價(jià)值最大化目標(biāo)一致，同時(shí)也是成本會(huì)計(jì)的成本控制、成本降低目標(biāo)的延伸。

三、對管理會(huì)計(jì)學(xué)科體系完善的啟示

前面的分析中也提到，管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理、成本會(huì)計(jì)的內(nèi)容需要整合，消除它們之間的重復(fù)交叉，建立一個(gè)系統(tǒng)完整的學(xué)科體系。上述定義中明確了整合的做法，就是將財(cái)務(wù)管理和成本會(huì)計(jì)歸屬到管理會(huì)計(jì)學(xué)科中，建立一個(gè)廣義的管理會(huì)計(jì)體系。管理會(huì)計(jì)包括財(cái)務(wù)管理和成本管理兩部分內(nèi)容：財(cái)務(wù)管理部分按照現(xiàn)有的財(cái)務(wù)管理體系建立，從籌資、投資、運(yùn)營、利潤分配方面對企業(yè)整個(gè)資金運(yùn)動(dòng)過程進(jìn)行預(yù)測、決策、計(jì)劃、控制；成本管理部分需要融合現(xiàn)有的成本會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)中諸如成本習(xí)性、成本預(yù)測、決策成本、標(biāo)準(zhǔn)成本、責(zé)任成本等與成本相關(guān)內(nèi)容，對成本進(jìn)行核算、規(guī)劃和控制，完成成本事后核算、事中控制、事前規(guī)劃的一個(gè)連續(xù)完整過程。管理會(huì)計(jì)的新領(lǐng)域，如戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)、行為管理會(huì)計(jì)、作業(yè)成本管理、目標(biāo)成本管理等伴隨經(jīng)濟(jì)學(xué)、管理學(xué)和信息技術(shù)等發(fā)展產(chǎn)生的邊緣學(xué)科，帶來了新的理念、方法，但對學(xué)科體系的基本結(jié)構(gòu)來說沒有太大影響，它們可以作為對傳統(tǒng)方法的改進(jìn)加入到與之對應(yīng)的內(nèi)容中去。

索引說明

劉運(yùn)國《論管理會(huì)計(jì)定義的變遷》《內(nèi)蒙古財(cái)會(huì)》2003年第7期

吳明禮《管理會(huì)計(jì)理論上的扭曲》《財(cái)貿(mào)研究》1998.6

郭曉玲《對財(cái)務(wù)管理管理會(huì)計(jì)成本會(huì)計(jì)學(xué)科內(nèi)容交叉問題的探討》《財(cái)會(huì)月刊》2005.3

孫茂竹《管理會(huì)計(jì)的理論思考與架構(gòu)》中國人民大學(xué)出版社2002