摘要：近年來,國內(nèi)外一些大企業(yè)和上市公司相繼爆出了會計造假和舞弊丑聞,使得人們對大企業(yè)的盈利能力和會計師事務(wù)所的客觀獨立性產(chǎn)生了疑慮,企業(yè)的會計舞弊及針對舞弊行為的舞弊審計也就成為社會公眾和會計審計界關(guān)注的熱點。本文簡要地分析了其原因。

關(guān)鍵詞：公司會計舞弊

一、會計舞弊原因

1.收益與風(fēng)險分離,股東和經(jīng)營管理者的目標(biāo)利益不一致,是導(dǎo)致經(jīng)營管理者會計舞弊的動因。

在財產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營管理權(quán)分離的情況下,財產(chǎn)所有者(股東)將其財產(chǎn)交付委托給他人代為管理或代為經(jīng)營。此時,股東授予經(jīng)營者管理或經(jīng)營的權(quán)力,而經(jīng)營者則應(yīng)對財產(chǎn)所有者擔(dān)負(fù)起代為管理或代為經(jīng)營的經(jīng)濟責(zé)任。公司的利潤通常是不確定的,因而公司的經(jīng)營管理者也是公司風(fēng)險的承擔(dān)者。正是收益與風(fēng)險分離,經(jīng)營管理者在委托與受托的制度安排下,利用其專業(yè)技術(shù)和組織知識以及其在公司的合權(quán)威,獲得了難以制約的權(quán)力。從而導(dǎo)致股東(或公司董事會)往往無法控制公司;加上公司在規(guī)模擴張中的層級增多,部門分立甚至跨國經(jīng)營,使某些重要崗位上的管理者的行動得不到應(yīng)有的考察和監(jiān)督,這種情況為管理者進(jìn)行非法操作、會計舞弊、以權(quán)謀私提供了條件。

2.信息不對稱為經(jīng)營管理者實施并掩飾會計舞弊提供了便利條件。

摘要:本文通過對民間審計目標(biāo)演變過程的論述，指出無論是過去、現(xiàn)在和將來查找被審計單位舞弊行為應(yīng)一直是注冊會計師審計的目標(biāo)。作者針對當(dāng)今社會上上市公司管理舞弊案的盛行，對注冊會計師進(jìn)行查找舞弊審計提出了一些建議。

一、自民間審計產(chǎn)生伊始，查找舞弊就是注冊會計師的審計目標(biāo)當(dāng)今社會公眾對民間審計所持的思維范式，從而成為訴訟爆炸與期望差距的一大成因

民間審計是商品經(jīng)濟發(fā)展到一定歷史階段的產(chǎn)物。1720年，英國的南海公司破產(chǎn)案件標(biāo)志著民間審計的開端，也表明了民間審計是基于查找舞弊的要求而產(chǎn)生的。南海公司創(chuàng)建于1710年，從事盈利前景誘人的殖民地貿(mào)易。1719年，英國政府允許可將約1000萬英鎊的債券與南海公司的股票進(jìn)行轉(zhuǎn)換。由于南海公司對外大肆宣揚公司的利好消息，促進(jìn)了債券轉(zhuǎn)換，進(jìn)而帶動了股價的飛速上升。但結(jié)果是由于南海公司經(jīng)理的舞弊行為以及當(dāng)時股票市場的劇烈波動，好景僅持續(xù)了1年，南海公司便宣布破產(chǎn)。

南海公司破產(chǎn)后，債券人和投資人紛紛要求國會嚴(yán)懲欺詐者，并賠償損失。面對輿論壓力，議會聘請精通會計實務(wù)的查爾斯•斯耐爾對南海公司進(jìn)行審計。查爾斯通過對南海公司賬目的查詢、審核，于1721年向英國議會提交了一份報告。在該報告中，查爾斯指出了公司存在舞弊行為、會計記錄嚴(yán)重不實的問題。由此可見，民間審計的產(chǎn)生，直接迎合于社會公眾要求確證公司管理當(dāng)局是否存在舞弊行為的社會需求。這一期間的民間審計，以詳細(xì)檢查被審計單位所提供的會計賬目和財產(chǎn)清單為主要方法，以揭露其中記賬差錯與舞弊行為為主要目標(biāo)。因此，可以說，民間審計從其產(chǎn)生開始，即打上了查找舞弊審計的烙印。這一歷史現(xiàn)實，很大程度上決定了

二、隨著經(jīng)濟的發(fā)展，社會環(huán)境的變化，查找舞弊的審計目標(biāo)一度減弱，退而成為次要審計目標(biāo)從二十世紀(jì)二十年代起，查找舞弊的審計目標(biāo)便退居二線

各個階段的審計目標(biāo)具體陳述如下。二十世紀(jì)二三十年代，隨著資本主義經(jīng)濟的復(fù)蘇，資本市場已經(jīng)有了一定的發(fā)展，企業(yè)規(guī)模逐漸擴大，對資金的需求不斷增加，銀行信用業(yè)務(wù)有了很大發(fā)展。為了保證信用資金的安全，對資產(chǎn)負(fù)債表審計成為了首要目標(biāo)，通過對資產(chǎn)負(fù)債表各有關(guān)項目余額的真實性、公允性進(jìn)行審計，以確認(rèn)企業(yè)的財務(wù)狀況和還貸能力。

一、商業(yè)銀行會計舞弊的原因

舞弊動機研究是理論界關(guān)于舞弊最先研究的領(lǐng)域。多年來，隨著人們對舞弊動機研究的不斷深入，舞弊理論逐漸豐富，人們對舞弊的認(rèn)識也愈加深刻。舞弊動因理論的發(fā)展，經(jīng)歷了二因素說(舞弊冰山理論)，三因素說(舞弊三角形理論)以及四因素說(舞弊GONE理論)、風(fēng)險因子理論。風(fēng)險因子理論是G．JackBologana等人在GONE理論的基礎(chǔ)上發(fā)展形成的財務(wù)舞弊理論，是迄今為止關(guān)于舞弊最完美的學(xué)說。它把舞弊風(fēng)險因子分為個別風(fēng)險因子與一般風(fēng)險因子。個別風(fēng)險因子即指人與人之間有差異的地方，風(fēng)險因子因人而異，由個人自身來控制，它包括道德風(fēng)險和舞弊動機。一般風(fēng)險因子即由組織或者實體來控制，它包括舞弊的機會，舞弊被發(fā)現(xiàn)的概率，舞弊被發(fā)現(xiàn)后舞弊者受罰的性質(zhì)和程度。根據(jù)舞弊風(fēng)險因子理論，商業(yè)銀行會計舞弊的原因可以歸納為5個方面:

(一)道德品質(zhì)方面

商業(yè)銀行會計人員素質(zhì)不高，員工水平低端化道德品質(zhì)是指管理層、財務(wù)人員、審計人員的道德素質(zhì)。道德反映了一個人所具有的世界觀、人生觀和價值觀，它表現(xiàn)為對個體價值的判斷。在不良的道德觀作用下，舞弊者不良道德意識占據(jù)上風(fēng)，會計舞弊因而就成為一種符合其自身價值判斷的行為，而沒有認(rèn)為行為已經(jīng)違背了法律或者道德規(guī)范。隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，商業(yè)銀行不斷擴大其業(yè)務(wù)范圍，擴增分行支行，導(dǎo)致員工隊伍迅速擴大，有些員工未接受道德教育和法制教育訓(xùn)練，造成其人員構(gòu)成狀況良莠不齊，思想道德水平不高，法律意識不深刻。員工自身道德的低下是銀行經(jīng)營中的蛀蟲，會束縛銀行的發(fā)展;法律意識不深刻，導(dǎo)致員工不了解違法犯罪行為，也不知道該行為要受到的行政或者刑事懲罰，員工心無所懼，就會增大員工舞弊的可能性。

(二)動機方面

市場競爭加劇，業(yè)務(wù)競爭惡性化動機，是指舞弊者產(chǎn)生舞弊行為的原因。動機的產(chǎn)生出于某些壓力，所以動機也可稱為壓力。舞弊者具有舞弊動機是舞弊發(fā)生的首要條件。隨著金融事業(yè)的加速發(fā)展，銀行金融機構(gòu)規(guī)模的不斷擴大，非銀行業(yè)金融機構(gòu)的迅速壯大，銀行間及銀行與非銀行業(yè)競爭加劇。銀行片面追求業(yè)務(wù)發(fā)展，片面追求高利潤，但又缺乏合理的競爭手段，使得銀行壓力倍增。迫于同業(yè)競爭的壓力，又迫于上級對下級不切實際的考核指標(biāo)，銀行不得不違規(guī)經(jīng)營，進(jìn)行虛假會計核算，以致會計信息失實。

編者按：本論文主要從保持職業(yè)懷疑態(tài)度；堅持有效的審計程序；關(guān)注管理層逾越內(nèi)控的行為等進(jìn)行講述，包括了要有審計職業(yè)懷疑傾向、要進(jìn)行職業(yè)判斷、評價審計證據(jù)也要有一定的懷疑態(tài)度、深入執(zhí)行了解程序、充分運用分析性程序、重視實地調(diào)查和請求專家協(xié)助程序、檢查特殊分錄及其他調(diào)整等，具體資料請見：

［論文關(guān)鍵詞］舞弊審計；職業(yè)謹(jǐn)慎；審計程序

［論文摘要］會計報表審計中，最基本的要求是審計師在審計過程中始終保持職業(yè)懷疑態(tài)度。在會計報表一般審計程序中，了解程序、分析程序、詢問程序、實地調(diào)查程序和向?qū)＜易稍兊?，在查找舞弊事項中都是非常有效的。另外，?yīng)該針對管理層逾越內(nèi)控行為執(zhí)行專門測試程序。

近年來，一系列重大公司管理舞弊案的發(fā)生，使會計報表審計中審計師查找舞弊事項的責(zé)任越來越大，舞弊及其審計問題受到了審計職業(yè)界的普遍重視。在新的歷史條件下，審計人員應(yīng)當(dāng)如何查找舞弊事項呢？筆者認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)在做好有關(guān)工作的同時，注重以下3方面。

一、保持職業(yè)懷疑態(tài)度

舞弊審計中審計師的重點不是重大錯弊的查找和公允性的判斷，而應(yīng)該放在例外的、異常的，以及會計違規(guī)事項的舞弊行為上。有資料顯示，90%以上的財務(wù)舞弊是偶然被發(fā)現(xiàn)的，而不是通過一般會計報表審計發(fā)現(xiàn)的。因此，在審計過程中始終保持職業(yè)懷疑態(tài)度，是舞弊審計最基本的要求。

［提要］現(xiàn)代審計風(fēng)險模型是應(yīng)用現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂碚撝笇?dǎo)審計實務(wù)的工具。本文在分析該模型的邏輯結(jié)構(gòu)和相關(guān)概念的基礎(chǔ)上，結(jié)合案例討論了如何使用現(xiàn)代審計風(fēng)險模型進(jìn)行審計。特別指出由于國內(nèi)會計師事務(wù)所客戶的次優(yōu)級狀況決定了現(xiàn)代審計風(fēng)險模型對中國注冊會計師具有重要的意義。

傳統(tǒng)審計風(fēng)險模型是由美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）1983年提出的。該模型（審計風(fēng)險=固有風(fēng)險×控制風(fēng)險×檢查風(fēng)險）可以解決交易類別、賬戶余額、披露和其他具體認(rèn)定層次的錯報，發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟交易和事項本身的性質(zhì)和復(fù)雜程度發(fā)生的錯報，發(fā)現(xiàn)企業(yè)管理當(dāng)局由于本身的認(rèn)知和技術(shù)水平造成的錯報，以及企業(yè)管理當(dāng)局局部和個別人員舞弊和造假造成的錯報。從而將審計風(fēng)險（此時體現(xiàn)為檢查風(fēng)險）控制在比較滿意的水平。但如果存在企業(yè)高層通同舞弊、虛構(gòu)交易，也就是戰(zhàn)略和宏觀層面的風(fēng)險，運用該模型便會捉襟見肘了?，F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕员粚徲媶挝坏膽?zhàn)略經(jīng)營風(fēng)險分析為導(dǎo)向進(jìn)行審計。因此又被稱為經(jīng)營風(fēng)險審計，或被稱為風(fēng)險基礎(chǔ)戰(zhàn)略系統(tǒng)審計?，F(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫲凑諔?zhàn)略管理論和系統(tǒng)論，將由于企業(yè)的整體經(jīng)營風(fēng)險所帶來的重大錯報風(fēng)險作為審計風(fēng)險的一個重要構(gòu)成要素進(jìn)行評估，是評估審計風(fēng)險觀念、范圍的擴大與延伸，是傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦^承和發(fā)展。在該理論的指導(dǎo)下，國際審計和鑒證準(zhǔn)則委員會（IAASB）了一系列新的審計風(fēng)險準(zhǔn)則，對審計風(fēng)險模型重新描述為：審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險（IAASB，2003）。由此，我們可以將目前審計執(zhí)業(yè)界普遍使用的審計風(fēng)險模型稱之為傳統(tǒng)審計風(fēng)險模型，而將新模型稱之為現(xiàn)代審計風(fēng)險模型。

現(xiàn)代審計風(fēng)險模型的發(fā)展

現(xiàn)代審計風(fēng)險模型在傳統(tǒng)審計風(fēng)險模型的基礎(chǔ)上進(jìn)行了改進(jìn)，形式上有所簡化，但審計風(fēng)險的內(nèi)涵和外延卻擴大了。其中重大錯報風(fēng)險（riskofmaterialmisstatement）包括兩個層次：會計報表整體層次（overallfinancialstatementlevel）和認(rèn)定層次（assertionlevel）。

（一）認(rèn)定層次風(fēng)險

認(rèn)定層次風(fēng)險指交易類別、賬戶余額、披露和其他相關(guān)具體認(rèn)定層次的風(fēng)險，包括傳統(tǒng)的固有風(fēng)險和控制風(fēng)險。認(rèn)定層次的錯報主要指經(jīng)濟交易的事項本身的性質(zhì)和復(fù)雜程度發(fā)生的錯報，企業(yè)管理當(dāng)局由于本身的認(rèn)識和技術(shù)水平造成的錯報，以及企業(yè)管理當(dāng)局局部和個別人員舞弊和造假造成的錯報。