摘要:在網(wǎng)絡(luò)時代,互聯(lián)網(wǎng)絡(luò)的普及使會計環(huán)境、會計所依賴的技術(shù)手段均發(fā)生了改變,從而使傳統(tǒng)會計面臨新的挑戰(zhàn),傳統(tǒng)會計需要在會計目標、會計假定、會計業(yè)務(wù)流程、會計內(nèi)部控制制度等幾方面進行變革。20世紀90年代以來,隨著計算機、通信等技術(shù)的日益發(fā)展和融合,以及互聯(lián)網(wǎng)的普及應(yīng)用和發(fā)展,信息處理和傳遞突破了時間和地域的局限。

這種“即時聯(lián)系”正在使整個世界發(fā)生著翻天覆地的變化,它不僅改變了人們的思維和生活方式、企業(yè)的經(jīng)營和管理模式,而且影響著整個社會經(jīng)濟的發(fā)展。與此同時,作為經(jīng)濟發(fā)展反光鏡的會計將隨之發(fā)生重大變化,會計目標、會計假定、會計原則、會計業(yè)務(wù)流程、內(nèi)部控制制度等都在朝著適應(yīng)新型網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟的方向變革和發(fā)展。

一、會計目標變革的思考會計目標是構(gòu)建會計理論體系的邏輯起點,主要說明為什么提供會計信息,向誰提供會計信息,提供哪些會計信息等問題。會計是一定環(huán)境下的會計,受到社會經(jīng)濟環(huán)境、物質(zhì)技術(shù)環(huán)境等方面的影響。會計目標的選擇不能脫離現(xiàn)實條件,否則,就會成為毫無希望的夢想。所以,會計目標是不斷發(fā)展變化的,美國會計界在20世紀70~80年代形成了關(guān)于會計目標的兩個具有代表性的流派。一是受托責(zé)任觀,認為反映經(jīng)營者的受托經(jīng)濟責(zé)任,是會計的基本目標;二是決策有用觀,認為向投資人等信息使用者提供有助于決策的會計信息,是會計的主要目標。受托責(zé)任觀所認定的兩權(quán)分離使所有者和經(jīng)營者都十分明確,沒有模糊缺位的現(xiàn)象。如果受托者不能完成既定的目標,所有者可以更換并尋找新的經(jīng)營管理者。

然而,由于資本市場介入程度的增強,使得委托方變得模糊,不僅包括目前的還包括潛在的信息使用者。管理當局的經(jīng)營績效如果不能令人滿意,所有者一般不直接更換管理者,而是通過資本市場賣出這部分產(chǎn)權(quán),購入投資者認為有效的產(chǎn)權(quán)。特別是股份制已成為現(xiàn)代企業(yè)主要組織形式,在世界范圍內(nèi)被廣泛采納,使社會資源的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的普遍分離成為市場經(jīng)濟的主要特征之一。人類在進入20世紀90年代后,計算機技術(shù)得到快速發(fā)展,計算機的處理速度、儲存能力等實現(xiàn)了飛躍,以及隨著計算機相關(guān)技術(shù)的發(fā)展,如通訊技術(shù),特別是遠程通訊技術(shù)、互聯(lián)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)等,使代表資源所有權(quán)的證券在非常廣泛的范圍內(nèi)進行交易成為可能,大量潛在的交易買方的存在,使?jié)撛诘耐顿Y者、潛在的債權(quán)人等成為會計信息的使用者,要求企業(yè)提供對他們具有決策有用性的信息成為必然。

二、會計假定和會計原則變革的思考一般而言,會計理論和實踐是建立在一系列的假定基礎(chǔ)之上的。會計假定是會計理論和實務(wù)的基礎(chǔ)和出發(fā)點,傳統(tǒng)財務(wù)會計理論和實踐便是建立在會計主體、持續(xù)經(jīng)營、會計分期、貨幣計量這四項假定基礎(chǔ)之上的,而網(wǎng)絡(luò)公司的出現(xiàn)對會計假定產(chǎn)生了沖擊。

1•對會計主體假定變革的思考。會計主體又稱為會計實體,它是指會計為之服務(wù)的特定組織。這個組織是有形的實體概念,而網(wǎng)絡(luò)公司是存在于計算機網(wǎng)絡(luò)之中的臨時結(jié)盟體,它不同于傳統(tǒng)意義上的企業(yè)組織?！皩嶓w”概念對網(wǎng)絡(luò)公司而言顯然失去意義,然而,存在是客觀的,無論以何種方式存在,終將被人們認識。那么,面對這一“虛”的主體,我們?nèi)绾螐臅嫿嵌燃右岳斫饽?事實上,可以將會計主體看作是一個相對的概念,這樣就能將類似面紗的諸多不確定因素挑開,清楚地看到網(wǎng)絡(luò)公司“虛”的會計主體———計算機網(wǎng)絡(luò)上各獨立法人企業(yè)組成的臨時聯(lián)盟體。我們的會計就是為這樣一個相對穩(wěn)定的組織服務(wù)的。雖然用虛擬會計主體假定替代了傳統(tǒng)會計實體假定,但是這一假定的功能仍然是使各經(jīng)濟單位明確其處理各種經(jīng)濟活動的范圍和所持的基本立場,從而正確地進行會計資料的日常記錄、匯總、結(jié)算與報告。

一、中外預(yù)算會計目標的比較

在會計理論上，會計目標有受托責(zé)任觀和決策有用觀兩種不同觀點。受托責(zé)任觀強調(diào)會計目標是以恰當?shù)男问接行У姆从迟Y源受托者的受托經(jīng)營責(zé)任及其履行情況；而決策有用觀強調(diào)會計目標在于向信息使用者提供有助于經(jīng)濟決策的數(shù)量化信息，會計信息是經(jīng)濟決策的基礎(chǔ)。兩種觀點對會計目標的分歧主要在于人們對經(jīng)濟環(huán)境的認識和理解的差異而產(chǎn)生的，差異的根本在于資本市場發(fā)展水平。從時間觀念看，受托責(zé)任觀是立足于過去，而決策有用觀則面向未來。目前贊同決策有用論是主流，其實，決策有用觀在強調(diào)信息決策有用的同時，并不否認會計在報告的受托責(zé)任，基本涵蓋了受托責(zé)任觀的內(nèi)容。就預(yù)算會計而言，應(yīng)以授托責(zé)任觀為主，決策有用觀為輔。

（一）我國預(yù)算會計的目標

目前，我國的預(yù)算會計規(guī)范沒有專門就會計目標問題作出比較詳細的闡述，有關(guān)會計目標的內(nèi)容，一般在會計核算原則中的“相關(guān)性”原則作出概括性的描述。

1998年新的預(yù)算會計制度明確了會計基本目標、信息使用者和提供哪些信息。《財政總預(yù)算會計制度》中指出：“總預(yù)算會計信息，應(yīng)當符合預(yù)算法的要求，適應(yīng)國家宏觀經(jīng)濟管理和上級財政部門及本級政府對財務(wù)管理的需要。”《行政單位會計制度》中指出：“會計信息應(yīng)當符合國家宏觀經(jīng)濟管理的要求，適應(yīng)預(yù)算管理和有關(guān)反面了解行政單位財務(wù)狀況及收支結(jié)果的需要，有利于單位加強內(nèi)部財務(wù)管理。”《事業(yè)單位會計準則（試行）或制度》也有類似的表述，即“會計信息應(yīng)當符合國家宏觀經(jīng)濟管理的要求，適應(yīng)預(yù)算管理和有關(guān)了解事業(yè)單位加強內(nèi)部經(jīng)營管理?！睆纳鲜龅膬?nèi)容看，財政總預(yù)算會計、行政單位和事業(yè)單位會計的基本目標是會計信息應(yīng)當符合國家宏觀經(jīng)濟管理的要求，其信息使用者主要是財政部門、上級單位和行政單位或事業(yè)單位自己，其中財政部門和上級單位是外部信息使用者；行政單位和事業(yè)單位會計信息使用者要求提供行政單位和事業(yè)單位財務(wù)狀況和收支情況等方面的信息，但沒有提出要求編制預(yù)算數(shù)和實際數(shù)相比較的會計報表。

筆者認為，我國企業(yè)會計目標和預(yù)算會計目標的表述均通過相關(guān)性原則說明其內(nèi)容，這是不恰當?shù)?。因為相關(guān)性原則只是會計信息的質(zhì)量特征，會計目標與會計信息質(zhì)量特征不是同一層次的內(nèi)容，會計目標決定相關(guān)性原則，顯然，不能把會計目標與相關(guān)性原則劃等號。正是由于我國預(yù)算會計沒有專門明確會計目標，不從目標出發(fā)，其他一系列的概念研究就缺乏科學(xué)性和針對性。所以，我國當前的預(yù)算會計目標沒有系統(tǒng)性，僅局限于基本目標（適應(yīng)有關(guān)需要）和一般目標（財務(wù)狀況和收支結(jié)果），而缺乏特殊目標和具體目標，需要加以完善。

摘要：2006年財政部頒布了《企業(yè)會計準則——基本準則》，首次明確了兼顧受托責(zé)任觀與決策有用觀的雙重會計目標，適應(yīng)了我國現(xiàn)階段社會環(huán)境，文章主要分析了新基本準則下會計目標對會計要素計量屬性的影響。

關(guān)鍵詞：會計目標；受托責(zé)任觀；決策有用觀；會計計量屬性

會計目標是關(guān)于會計系統(tǒng)所應(yīng)達到境界的抽象范疇，它是溝通會計系統(tǒng)與會計環(huán)境的橋梁，是連接會計理論與會計實踐的紐帶。會計系統(tǒng)圍繞會計目標發(fā)揮作用，會計目標引導(dǎo)會計系統(tǒng)運行。因而，會計目標理論研究是會計理論研究與會計實務(wù)發(fā)展中的重要內(nèi)容。本文主要從2006年財政部頒布的新準則中首次明確提出了會計目標的定義出發(fā)，分析了新準則下會計目標對會計要素計量屬性產(chǎn)生的影響。

一、對有關(guān)會計目標觀點的簡要評析

人們對會計目標的研究和認識經(jīng)歷了一個漫長的過程，在這個過程中，曾出現(xiàn)過多種關(guān)于會計目標的提法，其中最具代表性和說服力的兩種觀點就是受托責(zé)任觀和決策有用觀。受托責(zé)任觀認為：財務(wù)會計（報告）的目標是向資源所有者如實反映資源受托者的受托責(zé)任和履行情況，即對受托資源的管理和使用情況，財務(wù)報告應(yīng)主要反映企業(yè)歷史的、客觀的信息，即主要強調(diào)信息的可靠性，在這種觀念下，資產(chǎn)計量傾向于采用歷史成本計量屬性。這種觀點的局限性表現(xiàn)在：受托責(zé)任學(xué)派強調(diào)會計系統(tǒng)和會計制度的整體完整性，認為只有完善的會計系統(tǒng)和會計制度才能確保會計實務(wù)的正確性，但會計系統(tǒng)和會計制度內(nèi)容復(fù)雜，保證兩者的完善性這一提法比較抽象，一旦實務(wù)中出現(xiàn)問題，則難以確定問題的根源，造成眾說紛紜、難以統(tǒng)一的局面；在會計處理上，由于受托責(zé)任學(xué)派強調(diào)客觀性勝于相關(guān)性，因此要求采用歷史成本計量模式；在會計信息方面，受托責(zé)任學(xué)派很少會顧及到資源委托者以外的信息需求，按照這一思想，會計人員往往難以體會潛在投資者的利益和要求，因而容易逐漸喪失完善會計信息的積極性，也難以進一步提高會計信息的質(zhì)量。

決策有用觀認為，會計的目標就是向信息使用者提供有利于其決策的會計信息，它強調(diào)會計信息的相關(guān)性和有用性。從會計確認方面來看，決策有用學(xué)派認為會認人員在會計上不僅應(yīng)確認實際已發(fā)生的經(jīng)濟事項，還要確認那些雖然尚未發(fā)生但對企業(yè)已有影響的經(jīng)濟事項，以滿足信息使用者決策的需要；從會計計量方面來看，決策有用學(xué)派認為會計報表應(yīng)反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的動態(tài)變化，在會計計量上主張以歷史成本為主，并鼓勵在物價變動情況下多種計量屬性的并行；在會計報表方面，決策有用學(xué)派認為會計報表應(yīng)盡量全面提供對決策有用的會計信息，由于會計信息使用者需求的多樣性，因此，在會計報表上強調(diào)對資產(chǎn)負債表、損益表及現(xiàn)金流量表一視同仁，不存在對某種會計報表的特殊偏好。這種觀點的局限性主要表現(xiàn)在：一是決策有用觀產(chǎn)生和存在背景是存在比較發(fā)達的資本市場。二是財務(wù)報告反映的局限性。決策有用觀下的財務(wù)報告只是反映企業(yè)有關(guān)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等以財務(wù)信息為主的經(jīng)濟信息，而忽視責(zé)任和環(huán)保收益等非財務(wù)信息。三是決策概念外延過窄。決策僅僅是管理過程的一個環(huán)節(jié)，管理具體包括預(yù)測、決策、計劃、控制、檢查、考核和等程序。一些外部信息使用者并沒有履行決策職能，僅僅履行監(jiān)督管理職能，如政府部門利用信息對經(jīng)濟進行宏觀調(diào)控。

摘要:會計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點是會計研究的切入點,邏輯起點的選擇科學(xué)與否直接決定該理論結(jié)構(gòu)體系的內(nèi)在嚴密性,以及它對會計實踐的指導(dǎo)和預(yù)測作用。論文試圖通過介紹作為會計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點應(yīng)具備的條件,并評析幾種會計理論結(jié)構(gòu)邏輯起點論,最后提出將會計對象和會計目標結(jié)合起來作為會計理論結(jié)構(gòu)邏輯起點的設(shè)想。

所謂會計理論結(jié)構(gòu)是指由具有內(nèi)在聯(lián)系的一系列要素組成的概念體系。包括會計在內(nèi)的任何學(xué)科,都需要有一個理論或者叫理論結(jié)構(gòu),借以建立統(tǒng)一的邏輯體系。因此在研究會計理論結(jié)構(gòu)時,就必須明確會計理論的構(gòu)成要素和它們之間的邏輯聯(lián)系。而首先要解決的便是邏輯起點的確定或選擇的問題,邏輯起點選擇正確與否直接決定該理論結(jié)構(gòu)的嚴密性與科學(xué)性。

1會計理論結(jié)構(gòu)邏輯起點必須具備的條件所謂邏輯起點,從哲學(xué)的角度講是指從抽象上升到具體全過程出發(fā)點的概念、范疇或判斷。而在理論研究中則是指理論構(gòu)建中起決定作用,任何其他概念必須以它為基礎(chǔ)和依據(jù)的概念。它必須滿足以下幾個條件:

1•1會計理論結(jié)構(gòu)邏輯起點必須具有可知性。研究事物首先而且必須要了解該種事物的現(xiàn)象,才能從現(xiàn)象中去發(fā)現(xiàn)本質(zhì),這就要求所要研究的事物要具有可知性。因此作為會計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點就更需要具備自身的可知性。如果作為邏輯起點本身就很模糊,那么由其推導(dǎo)出的其他概念也必然是模糊的,這樣的理論結(jié)構(gòu)是經(jīng)不起實踐的檢驗的。

1•2會計理論結(jié)構(gòu)邏輯起點在結(jié)構(gòu)中起決定作用,能夠?qū)ζ渌拍钸M行推理論證。在會計理論結(jié)構(gòu)中,有很多構(gòu)成要素,而這些要素概念是能夠通過邏輯起點推理論證的。這個推理過程要經(jīng)得起論證,否則這種結(jié)構(gòu)就是不嚴密的,導(dǎo)致會計理論的模糊及混亂,從而不能發(fā)揮會計理論的指導(dǎo)和預(yù)測作用。

1•3會計理論邏輯起點必須能夠聯(lián)系會計理論與會計實踐。任何理論都是從實踐中,又過來指導(dǎo)實踐,并在實踐中檢驗、發(fā)展、完善。只有和實踐緊密聯(lián)系的理論才是能經(jīng)得過檢驗的有用的理論,那么怎么樣會計理論才能與會計實踐很好的聯(lián)系、結(jié)合起來呢?這要通過會計理論結(jié)構(gòu)的邏輯起點。它是會計理論研究的起點,而會計理論來源于會計實踐,只有緊密聯(lián)系會計實踐和會計理論的邏輯起點才能擔(dān)當這一重任。

1、會計理論研究邏輯起點概述

1、會計假設(shè)起點論。會計假設(shè)是會計人員為了進行會計實踐而對會計環(huán)境中的某些事物和現(xiàn)象所做的合理推斷。會計假設(shè)最早由W·A·佩頓于1992年在其著作《會計理論》中提出，但直到50年代末才引起美國會計界的高度重視。其觀點是既然把會計假設(shè)視為來自客觀環(huán)境對會計的約束條件和財務(wù)會計的基本前提，那么會計假設(shè)就必須作為公認會計原則的最高層次概念或命題。按照演繹法，以會計假設(shè)為出發(fā)點推導(dǎo)出會計程序和方法。

2、會計本質(zhì)起點論。會計本質(zhì)起點論認為，本質(zhì)是決定1事物區(qū)別另1事物的根本屬性。會計本質(zhì)是由會計的內(nèi)在矛盾構(gòu)成，是會計這1事物比較深刻的1貫的和穩(wěn)定的方面，它從整體上規(guī)定會計的性能和發(fā)展方向。會計本質(zhì)也是確定和解釋其他會計概念的依據(jù)，會計研究首先應(yīng)解決會計本質(zhì)問題。這1觀點從20世紀50年代就開始風(fēng)靡我國，并在會計研究實踐中得到廣泛應(yīng)用。目前存在于我國會計理論界的對會計本質(zhì)的3種認識“會計信息系統(tǒng)論”、“會計管理活動論”和“會計控制論”就是其長期研究的結(jié)果。

3、會計環(huán)境起點論。會計環(huán)境系指與會計產(chǎn)生、發(fā)展密切相關(guān)，并決定著會計思想、會計組織、會計法制、會計理論、會計方法、會計工作水平，以及與會計密切相關(guān)的審計、財務(wù)的客觀歷史條件及其特殊情況。會計環(huán)境起點論認為，會計的歷史發(fā)展始終受環(huán)境的影響與支配，會計環(huán)境不僅是會計研究的必經(jīng)之地及深入展開研究之依據(jù)，而且是探明會計原理、本質(zhì)及規(guī)律的出發(fā)點。會計環(huán)境決定會計本質(zhì)、會計目標、會計對象及會計職能等，它具有高度的概括性。

4、會計目標起點論。會計目標是會計實踐活動所期望達到的境地。會計目標起點論起源于20世紀60年代后期，由于電子計算機在會計中的廣泛應(yīng)用，在會計信息系統(tǒng)論基礎(chǔ)上，以會計目標作為會計理論邏輯起點的思路深入人心并占據(jù)西方會計理論的主導(dǎo)地位。會計目標起點論認為，會計作為1個信息系統(tǒng)，應(yīng)首先明確目標，再在此基礎(chǔ)上推導(dǎo)出會計信息質(zhì)量特征、會計確認、計量，指導(dǎo)會計實務(wù)。

2、會計理論研究的邏輯起點應(yīng)具備的特征